BIANCA FLORENTINA PREDA
CONTABILITATEA INSTITUłIILOR BANCARE
Descrierea CIP a Bibliotecii NaŃionale a României PREDA, BIANCA FLORENTINA Contabilitatea instituŃiilor bancare / Bianca Florentina Preda – Bucureşti: Editura FundaŃiei România de Mâine, 2007 Bibliogr. ISBN 978-973-725-804-5 657:336.71(075.8)
Editura FundaŃiei România de Mâine, 2007
UNIVERSITATEA SPIRU HARET
BIANCA FLORENTINA PREDA
CONTABILITATEA INSTITUłIILOR BANCARE
EDITURA FUNDAłIEI ROMÂNIA DE MÂINE Bucureşti, 2007
CUPRINS
1. Concepte privind activitatea şi contabilitatea instituŃiilor bancare 1.1. Organizarea şi rolul contabilităŃii ………………………... 1.2. Principii şi metode de evaluare contabilă ………………... 1.3. Planul de conturi utilizat de instituŃiile bancare …………. 1.4. Documentele justificative şi specifice folosite de contabilitatea bancară ……………………………………………... 1.5. SituaŃiile financiare întocmite de instituŃiile bancare …….
7 7 9 13 19 22
2. Capitalul bancar – rolul şi importanŃa acestuia ……….……... 2.1. Contabilitatea capitalului social ………………………….. 2.2. Contabilitatea primelor legate de capital şi rezervelor …... 2.3. Contabilitatea fondurilor …………………………………. 2.4. Contabilitatea datoriilor subordonate şi subvenŃiilor …….. 2.5. Contabilitatea provizioanelor asimilate capitalurilor …….
27 27 30 31 32 34
3. Valorile imobilizate destinate să deservească activitatea instituŃiilor bancare ………………………………….………… 3.1. Imobilizările financiare …………………………………... 3.2. Imobilizările necorporale ……………….………………... 3.3. Imobilizările corporale ………………….……………….. 3.4. Amortizarea imobilizărilor ………………………………. 3.5. OperaŃiunile de leasing ………………………………….… 3.6. Provizioanele pentru valori imobilizate …………………..
37 37 44 46 49 50 52
4. Activele operaŃionale …………………………………………… 4.1. OperaŃiunile cu numerar …………………………………. 4.2. Depozitele la bănci ………………………………………. 4.3. Creditele acordate băncilor ………………………………. 4.4. Creditele acordate clientelei financiare …………………… 4.5. OperaŃiuni cu titluri ………………………………………
54 54 58 61 63 65 5
6
5. Pasivele operaŃionale …………………………………………… 5.1. Contabilitatea depozitelor de la bănci …………………… 5.2. Contabilitatea împrumuturilor primite de la bănci ………. 5.3. Contabilitatea împrumuturilor primite de la clientelă (sub forma împrumuturilor mobilizate) ……………………….. 5.4. Contabilizarea operaŃiilor de cont curent, depozite ale clienŃilor 5.5. Contabilizarea datoriilor reprezentate de titluri …………..
73 73 75
6. Reflectarea operaŃiunilor diverse în contabilitatea bancară … 6.1. Decontările cu personalul ……………….……………….. 6.2. Decontările privind asigurările şi protecŃia socială ……… 6.2.1. ContribuŃia băncii la asigurările şi protecŃia socială 6.2.2. ContribuŃia personalului la asigurările şi protecŃia socială 6.3. Decontările cu bugetul statului şi fondurile speciale …….. 6.4. Dividende cuvenite acŃionarilor …………………………… 6.5. Decontările cu debitorii şi creditorii diverşi ……………...
83 83 90 90 92 94 102 103
7. Cheltuielile bancare …………………….……………………… 7.1. Cheltuielile de exploatare bancară ……………………….. 7.2. Alte cheltuieli bancare ……………………………………
106 107 112
8. Veniturile bancare ……………………………………………… 8.1. Veniturile din activitatea de exploatare bancară …………. 8.2. Alte venituri din operaŃiunile bancare ……………………
117 118 124
9. Contabilitatea tranzacŃiilor în valută …………………………. 9.1. Clasificarea operaŃiunilor în devize ……………………… 9.2. Contabilitatea operaŃiunilor în devize cu clientela bancară şi financiară ………………………………………………… 9.3. Contabilitatea operaŃiunilor în devize cu clientela nebancară 9.4. Contabilitatea operaŃiunilor cu cecuri externe şi alte mijloace de plată exprimate în devize ……………………………...
127 127
10. OperaŃiuni în afara bilanŃului ………………………………... Planuri de conturi pentru societăŃile bancare ……………………... AplicaŃii şi probleme propuse ……………………………………… Bibliografie …………………………………………………………
148 155 187 229
78 78 80
129 138 142
1. CONCEPTE PRIVIND ACTIVITATEA ŞI CONTABILITATEA INSTITUłIILOR BANCARE
1.1. Organizarea şi rolul contabilităŃii Activitatea bancară în România se desfăşoară prin instituŃiile de credit autorizate. InstituŃia de credit reprezintă o entitate care desfăşoară, cu titlu profesional, activitatea de atragere de depozite sau de alte fonduri rambursabile de la public şi de acordare de credite în cont propriu sau o entitate emitentă de monedă electronică, alta decât cea prevăzută mai sus. SemnificaŃia substanŃială a noŃiunii de activitate bancară este determinată de desfăşurarea celor două activităŃi esenŃiale, în acest domeniu, desfăşurate de instituŃiile de credit. Există anumiŃi termeni specifici contabilităŃii bancare care au următoarele semnificaŃii: • Bancă – persoană juridică autorizată să desfăşoare, în principal, activităŃi de atragere de depozite şi de acordare de credite în nume şi cont propriu. • Activitate bancară – atragerea de depozite sau de alte fonduri rambursabile de la public (orice persoană fizică, persoană juridică ori entitate fără personalitate juridică, ce nu are capacitatea şi experienŃa necesare pentru evaluarea riscului de nerambursare a sumelor depuse) şi acordarea de credite în cont propriu. • InstituŃie financiară – o entitate, alta decât o instituŃie de credit, al cărei obiect principal de activitate constă în dobândirea de participaŃii sau în efectuarea uneia sau mai multora dintre activităŃile financiare desfăşurate de bănci conform legii. • Sucursală – unitatea operaŃională fără personalitate juridică a unei instituŃii de credit, care efectuează, în mod direct, toate sau unele dintre activităŃile instituŃiei de credit, în limita mandatului dat de aceasta. • Depozit – suma de bani încredinŃată să fie rambursată în totalitate, cu sau fără dobândă sau orice alte facilităŃi, la cerere ori la un termen convenit de către deponent cu depozitarul sau suma de bani încredinŃată care să nu se refere la transmiterea proprietăŃii, la furnizarea de servicii sau la acordarea de garanŃii. 7
• Credit – orice angajament de punere la dispoziŃie sau acordarea unei sume de bani ori prelungirea scadenŃei unei datorii, în schimbul obligaŃiei debitorului la rambursarea sumei respective, precum şi la plata unei dobânzi sau a altor cheltuieli legate de această sumă sau orice angajament de achiziŃionare a unui titlu care încorporează o creanŃă ori a altui drept la încasarea unei sume de bani. Banca NaŃională a României este exclusă din categoria instituŃiilor de credit, deoarece aceasta nu are menirea de a desfăşura activitate bancară. Având în vedere legea proprie, Banca NaŃională a României este o autoritate publică, al cărei obiectiv fundamental este menŃinerea stabilităŃii monedei naŃionale, contribuind astfel la menŃinerea stabilităŃii preŃurilor, obiectiv care o îndrituieşte să elaboreze, să aplice şi să răspundă de politica monetară, valutară, de credit şi de plăŃi, precum şi de autorizarea şi supravegherea prudenŃială a sistemului bancar. În această calitate, Banca NaŃională a României nu poate fi calificată drept un participant nemijlocit, în regim concurenŃial cu instituŃiile de credit, căci această instituŃie, aşezată echidistant în sistem, urmăreşte modul în care se desfăşoară activitatea bancară pe piaŃă şi felul în care participanŃii, instituŃiile de credit, îşi îndeplinesc obligaŃiile şi îşi exercită drepturile conferite de reglementările în materie. Ca o concluzie, se poate afirma că activitatea bancară se desfăşoară, în România, numai prin instituŃii de credit – bănci, organizaŃii cooperatiste de credit, instituŃii emitente de monedă electronică şi case de economii pentru domeniul locativ – cu condiŃia ca fiecare dintre acestea să fie autorizată, în condiŃiile legii. Băncile sunt obligate să organizeze şi să Ńină contabilitate, adică redarea sub formă unică, generalizată a evenimentelor economice, financiare, juridice şi fiscale. Ea trebuie să reflecte, în expresie bănească, disponibilităŃile băneşti şi depozitele băneşti, bunurile mobile şi imobile, titlurile de valoare, drepturile şi obligaŃiile, precum şi mişcările şi modificările intervenite în urma operaŃiunilor patrimoniale efectuate, cheltuielile, veniturile şi rezultatele obŃinute. Contabilitatea bancară este reglementată prin lege, ca şi planul de conturi al acesteia, şi prezintă anumite particularităŃi, cum ar fi: – în activitatea bancară fiecare operaŃiune bancară se traduce printr-o operaŃiune contabilă care se înregistrează la locul producerii ei; – există un grad înalt de informatizare în contabilitate datorită numărului mare de înregistrări contabile; – la finalul fiecărei activităŃi contabile trebuie precizată o serie de informaŃii despre bancă sau clienŃii băncii, care sunt utilizate de către organele de supraveghere bancară sau de organele fiscale. 8
1.2. Principii şi metode de evaluare contabilă Banca va păstra confidenŃialitatea tuturor faptelor, datelor şi informaŃiilor referitoare la activitatea desfăşurată, precum şi asupra oricărui fapt, dată sau informaŃie, aflată la dispoziŃia sa, care privesc persoana, proprietatea, activitatea, afacerea, relaŃii personale sau de afaceri ale clienŃilor ori informaŃii referitoare la conturile clienŃilor – solduri, rulaje, operaŃii derulate –, la serviciile prestate sau la contractele încheiate cu clienŃii. Orice persoană care beneficiază de serviciile unei bănci este considerată client al acesteia. De asemenea, personalul unei bănci nu are dreptul de a folosi sau de a dezvălui, nici în timpul activităŃii, nici după încetarea acesteia, fapte sau date care, devenite publice, ar dăuna intereselor ori prestigiului unei bănci sau vreunui client al acesteia. Totuşi, informaŃii de natura secretului profesional pot fi furnizate, în măsura în care acestea sunt justificate de scopul pentru care sunt cerute ori furnizate, în următoarele situaŃii: − la solicitarea titularului sau a moştenitorilor acestora, inclusiv a reprezentanŃilor lor legali şi/sau statutari ori cu acordul expres al acestora; − în cazurile în care banca justifică un interes legitim; − la solicitarea scrisă a altor autorităŃi sau instituŃii ori din oficiu, dacă prin lege specială sunt prevăzute autorităŃile sau instituŃiile care sunt îndrituite să solicite şi/sau să primească astfel de informaŃii şi sunt identificate clar informaŃiile care pot furniza de către bancă, în scopul îndeplinirii atribuŃiilor specifice ale acestor autorităŃi sau instituŃii; − la solicitarea scrisă a soŃului titularului de cont, atunci când face dovada că a introdus în instanŃă o cerere de împărŃire a bunurilor comune sau la solicitarea instanŃei. Nu se consideră încălcări ale obligaŃiei de păstrare a secretului profesional: − furnizarea de date agregate, astfel încât identitatea şi informaŃiile privind activitatea fiecărui client nu pot fi identificabile; − furnizarea de date structurilor constituite sub forma centralei riscurilor bancare, centralei incidentelor de plată sau fondului de garantare a depozitelor; − furnizarea de date auditorului financiar al băncii; − furnizarea de informaŃii la cererea băncilor corespondente; − furnizarea de date şi informaŃii necesare pentru realizarea supravegherii pe bază consolidată. Băncile trebuie să-şi organizeze întreaga activitate în conformitate cu regulile unei practici bancare prudente şi sănătoase, cu cerinŃele legii şi 9
ale reglementărilor Băncii NaŃionale a României. În acest sens, băncile trebuie să dispună de proceduri de administrare şi contabile corespunzătoare şi de sisteme adecvate de control intern. Toate documentele financiar-bancare, cât şi gama de utilizatori potenŃiali ai informaŃiilor bancare, au un interes comun ce trebuie să fie în concordanŃă cu principiile şi procedurile acceptate, cu minim de subiectivitate în ceea ce priveşte interpretarea. În mod ideal, informaŃiile privind contabilitatea trebuie să fie: − inteligibil, atât în ceea ce priveşte calitatea informaŃiilor, cât şi în ceea ce priveşte cantitatea (nici prea mult, nici prea puŃin); − consistente, astfel încât informaŃiile comparative, pe perioade diferite să fie semnificative; − complete, omisiunile pot dezorienta la fel de mult ca distorsiunile; − obiectivitate, să nu prezinte un punct de vedere care să fie sau prea negativ sau prea pozitiv, ci unul care să conŃină o interpretare subiectivă minimă a faptelor; − demne de încredere, valoarea creşte dacă informaŃiile au fost pregătite conform unor principii acceptate pe scară largă şi dacă au fost verificate în mod independent; − relevante, informaŃiile furnizate trebuie să fie folositoare utilizatorilor documentelor financiare şi nu pentru alte scopuri, cum ar fi protejarea poziŃiei conducerii; − de actualitate, informaŃiile neactualizate au valoare mică, astfel încât ele trebuie să fie prezentate în cadrul scalei de timp acceptate, la sfârşitul perioadei de contabilitate la care se referă. Pentru reducerea subiectivităŃii, creşterea utilităŃii şi prezentarea situaŃiilor financiare în mod clar, trebuie să existe o combinaŃie a legislaŃiei (în limite inerente) şi interpretarea subiectivă a principiilor de contabilitate. Principiile contabile generale sunt aplicate şi în contabilitatea bancară, având însă câteva particularităŃi: a) principiul prudenŃei – urmăreşte să evite un transfer în viitor al incertitudinilor din prezent. Cu alte cuvinte trebuie contabilizate pierderile certe şi probabile a veniturilor certe, dar nu şi a veniturilor potenŃiale. În contabilitatea bancară se omite acest principiu în cazul operaŃiunilor de piaŃă, atunci când sunt evaluate la preŃul pieŃei; b) principiul intangibilităŃii bilanŃului – corespondenŃa bilanŃului de deschidere cu bilanŃului de închidere al exerciŃiului precedent; 10
c) principiul necompensării – nu este admisă nici o compensare a activului cu pasivului sau a veniturilor cu cheltuielilor. Banca însă, face o serie de excepŃii, cum ar fi operaŃiunile cu titluri de tranzacŃie, cu instrumente financiare la termen sau cazul swap-urilor de dobânzi; d) principiul permanenŃei metodelor – asigură comparabilitatea în timp a informaŃiilor contabile pentru menŃinerea aceloraşi norme şi reguli de înregistrări contabile; e) principiul independenŃei exerciŃiilor – separarea veniturilor şi cheltuielilor angajate de bancă pe fiecare exerciŃiu financiar, indiferent de momentul în care acestea sunt încasate sau plătite; f) principiul continuităŃii activităŃii – presupune că banca îşi continuă în mod normal activitatea fără să şi-o reducă în mod sensibil sau să intre în lichidare; g) principiul cuantificării monetare – presupune exprimarea într-o formă monetară a operaŃiunilor contabile înregistrate. Moneda de bază este cea naŃională, leul, dar în funcŃie de specificul operaŃiunii desfăşurate, apar şi monede străine. Cunoaşterea exactă a volumului şi structurii elementelor patrimoniale la un moment dat poate asigura obŃinerea informaŃiilor necesare luării deciziilor de către corpul managerial. De aceea evaluarea patrimoniului reprezintă un procedeu al metodei contabilităŃii fără de care n-ar fi posibilă realizarea obiectului său. ConvergenŃa principiilor de organizare a contabilităŃii se concretizează în realizarea acelei „imagini fidele” a realităŃii economice reflectate în contabilitate, şi acest lucru presupune aplicarea corectă a regulilor şi procedeelor contabile, printre care şi cele de evaluare a patrimoniului. În evaluarea elementelor patrimoniale se disting patru momente prevăzute în mod concret de legislaŃia contabilă, şi anume: − evaluarea la data intrării în patrimoniu; − evaluarea la data ieşirii din patrimoniu sau la darea în consum; − evaluarea la data inventarierii elementelor patrimoniale; − evaluarea la închiderea exerciŃiului. a) Evaluarea la data intrării în patrimoniu Bunurile şi valorile intrate în patrimoniul agenŃilor economici se evaluează şi se înregistrează, în contabilitate, la valoarea de intrare, denumită valoare contabilă, care se stabileşte astfel: – bunurile reprezentând aport la capitalul social sau cele obŃinute cu titlu gratuit, la valoarea de utilitate, în funcŃie de preŃul pieŃei, utilitatea, starea şi amplasarea acestora; 11
– bunurile procurate cu titlu oneros la valoarea de achiziŃie, denumită cost de achiziŃie; – bunurile produse în bancă, la costul de producŃie; – creanŃele şi datoriile se înregistrează, în contabilitate, la valoarea lor nominală. b) Evaluarea la data ieşirii din patrimoniu sau la darea în consum La ieşirea din patrimoniu prin vânzare, consum, distrugere, elementele patrimoniale se evaluează şi se scad din gestiune la valoarea lor de intrare. c) Evaluarea la data inventarierii elementelor patrimoniale Inventarierea periodică a elementelor patrimoniale se face pentru cel puŃin două scopuri: – verificarea realităŃii stocurilor scriptice reflectate de contabilitate, ocazie cu care se compară stocurile scriptice cu cele faptice constatate la inventariere, ambele evaluate la preŃurile de intrare reflectate în contabilitate. Cu această ocazie se pot constata plusuri sau minusuri de inventar care se înregistrează în contabilitate, pentru a pune de acord stocurile scriptice cu cele faptice; – determinarea valorilor de inventar a diferitelor componente patrimoniale. Valoarea de inventar, ce se stabileşte la data inventarierii, este reprezentată de valoarea actuală sau de utilitate a fiecărui element patrimonial. Valoarea de utilitate este o noŃiune cu conŃinut contabil, constând în evaluarea unui bun cu ocazia inventarierii cu preŃul prezumtiv a se putea obŃine, de la un eventual cumpărător al unităŃii, în stadiul şi la locul unde se află în cauză. Valoarea de utilitate a creanŃelor şi datoriilor se stabileşte în funcŃie de valoarea lor probabilă de încasat, respectiv de plată. d) Evaluarea la închiderea exerciŃiului Are loc, de regulă, la sfârşitul anului şi reprezintă o aplicare practică a principiului prudenŃei, adică a contabilizării pierderilor probabile şi a necontabilizării profiturilor previzibile, chiar dacă acestea sunt foarte probabile. În acest scop, valoarea de intrare, denumită şi valoare contabilă se compară cu valoarea de utilitate stabilită pe baza inventarierii elementelor patrimoniale. DiferenŃele între cele două valori sunt tratate şi regularizate în felul următor: 12
• În cazul elementelor de activ: − diferenŃele constatate în plus între valoarea de inventar (din inventarele întocmite) şi valoarea de intrare (din contabilitate) nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente menŃinându-se la valoarea lor de intrare; − diferenŃele constatate în minus între valoarea de inventar stabilită la inventariere şi valoarea de intrare a elementelor patrimoniale de activ se înregistrează în contabilitate ca amortizare, în cazul când deprecierea este ireversibilă sau se constituie provizion de depreciere, atunci când deprecierea este reversibilă, valoarea contabilă a acestor elemente menŃinându-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare. • În cazul elementelor patrimoniale de pasiv: − diferenŃele constatate în minus între valoarea de inventar (din inventarele întocmite) şi valoarea de intrare (din contabilitate) nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente patrimoniale menŃinându-se la valoarea lor de intrare; − diferenŃele constatate în plus între valoarea stabilită la inventariere şi valoarea de intrare a elementelor de pasiv se înregistrează în contabilitate prin constituirea de provizioane de depreciere, valoarea acestor elemente patrimoniale menŃinându-se de asemenea la valoarea lor de intrare. Metodele de evaluare adoptate de fiecare societate trebuie să fie aceleaşi în tot cursul exerciŃiului, precum şi de la un exerciŃiu la altul. În cazuri justificate şi în condiŃiile prevăzute de lege, societatea poate schimba metodele de evaluare, făcându-se în acest sens menŃiuni în anexa la bilanŃ. InfluenŃele asupra situaŃiei financiare şi patrimoniale ale schimbării metodelor de evaluare se înregistrează în contabilitate pentru a putea influenŃa rezultatul exerciŃiului. 1.3. Planul de conturi utilizat de instituŃiile bancare OperaŃiile economice şi financiare ce au loc la nivelul societăŃilor bancare produc modificări asupra posturilor din activ şi pasiv. Contabilitatea s-a adaptat necesităŃilor de furnizare a informaŃiilor, în sensul că în loc să se întocmească câte un bilanŃ după fiecare operaŃie, se conduce o evidenŃă separată pentru fiecare element patrimonial. O astfel de evidenŃă preia existenŃele de activ şi pasiv din bilanŃul iniŃial, de la începutul exerciŃiului financiar. În ea se înregistrează, pe parcursul unui exerciŃiu financiar, toate modificările patrimoniale, în aşa fel încât, la sfârşitul exerciŃiului financiar să furnizeze existenŃele patrimoniale în vederea preluării lor în bilanŃul final, pe baza relaŃiei matematice: ExistenŃe iniŃiale + Creşteri – Micşorări = ExistenŃe finale 13
Instrumentul cu ajutorul căruia se Ńine evidenŃa separată a elementelor din activul şi pasivul bilanŃului este contul. Totalitatea conturilor deschise în contabilitate pentru realizarea integrală a obiectului ei formează sistemul conturilor. Deoarece elementele patrimoniale reflectate în bilanŃ sunt de două feluri: de activ şi de pasiv, şi conturile sunt de activ sau de pasiv, după natura posturilor cărora le corespund. Conturile se folosesc nu numai pentru elementele patrimoniale, ci şi pentru conturile de rezultate (cheltuieli şi venituri), pentru elementele extrapatrimoniale, cât şi pentru contabilitatea managerială (de gestiune). Într-o societate bancară principalul instrument de organizare îl reprezintă planul de conturi. Acesta cuprinde opt clase de conturi simbolizate cu o cifră: • Clasa 1 – OperaŃiuni de trezorerie şi operaŃiuni interbancare; • Clasa 2 – OperaŃiuni cu clientela; • Clasa 3 – OperaŃiuni cu titluri şi operaŃiuni diverse; • Clasa 4 – Valori imobilizate; • Clasa 5 – Capitaluri proprii, asimilate şi provizioane; • Clasa 6 – Cheltuieli; • Clasa 7 – Venituri; • Clasa 9 – OperaŃiuni în afara bilanŃului. Fiecare clasă cuprinde mai multe grupe de conturi, simbolizate cu două cifre, concentrând conturile care se referă la un anumit tip de operaŃiune. Exemplu: Grupa 11 – Decontări cu Banca NaŃională a României, face parte din Clasa 1 şi cuprinde toate operaŃiunile cu Banca NaŃională a României (atât conturile de activ, cât şi conturile de pasiv). Fiecare grupă cuprinde unul sau mai multe conturi sintetice, care pot fi: – de gradul I, simbolizate cu trei cifre; – de gradul II, simbolizate cu patru cifre; – de gradul III, simbolizate cu cinci cifre. Băncile trebuie să utilizeze contul sintetic de ultimul grad existent în planul de conturi. De aceea, în cazul conturilor sintetice de gradul II şi III, precedentul cont sintetic nu mai are o funcŃie contabilă concretă, el având un rol centralizator, al conturilor cu grad mai mare. Exemplu: Contul sintetic de gradul I „CreanŃe ataşate”, simbolizat 201, este dezvoltat mai departe în două conturi sintetice de gradul II: „CreanŃe comerciale”, simbolizat 2011 şi „CreanŃe ataşate”, simbolizat 14
2017, din care primul este dezvoltat în conturi sintetice de gradul III, şi anume: „Scont şi operaŃiuni asimilate”, simbolizat 20111, „Factoring”, simbolizat 20112 şi „Alte creanŃe comerciale”, simbolizat 20119. Deci, contul sintetic de gradul II, simbolizat 2011, nu are o funcŃie contabilă concretă, în timp ce contul 2017 are funcŃie contabilă, fiind cont de activ. În sistemul bancar se poate vorbi de contul contabil, prezentat mai sus, dar şi de contul bancar, rezultatul dezvoltării în analitic a conturilor sintetice. Contul bancar apare în urma relaŃiei pe care banca o are cu clientela nebancară referitoare la atragerea disponibilităŃilor, atragerea de depozite şi acordarea de credite. În funcŃie de performanŃele sistemului informatic deŃinut de fiecare bancă, dimensiunea contului bancar poate fi foarte mică (câteva cifre) sau foarte mare (peste 20 cifre). Modul general de construire a unui cont bancar trebuie să Ńină cont de: – contul contabil căruia îi este ataşat; – sucursala care a deschis contul, prin care va opera clientul (fiecare sucursală are un cod); – clientul este persoana fizică sau juridică, rezident sau nerezident; – valuta în care se deschide contul; – codul clientului (un fel de număr de ordine al clienŃilor); – referinŃa, înlocuieşte alocarea unui nou cod pentru clientul care doreşte să aibă mai multe conturi curente, de depozite etc. Exemplu de cont bancar: 2511024ROL1/4, care se citeşte astfel: cont curent (contul contabil 2511) al clientului cu nr. 4, care este persoană fizică şi are contul bancar deschis în lei (ROL1/4) la sucursala Bucureşti sect. 2. Ordinea în care se aşează aceste atribute nu are importanŃă, dar odată stabilită de bancă ea trebuie păstrată. În planul de conturi nu există clasa 8, totuşi aceste conturi sunt utilizate pentru contabilizarea operaŃiunilor de mandat în contul trezoreriei statului. De asemenea, pentru operaŃiunile aferente contabilităŃii de gestiune, băncile pot utiliza conturi distincte dar şi deschise în cadrul altor clase decât cele care figurează în planul de conturi, cum ar fi Clasa 0. Trebuie reŃinut faptul că numitele clase 8 şi 0 nu se includ în balanŃele de verificare a conturilor de bilanŃ şi în afara bilanŃului. Clasa 1. OperaŃiuni de trezorerie şi operaŃiuni interbancare Sunt cuprinse în această clasă toate conturile cu ajutorul cărora se înregistrează valorile în Casă, operaŃiunile de trezorerie şi operaŃiunile interbancare efectuate cu Banca NaŃională a României şi cu celelalte bănci comerciale. 15
Nu sunt cuprinse aici conturile care reflectă operaŃiuni cu titluri, indiferent cine sunt emitenŃii-gestionari ai acestora (aceste operaŃiuni se reflectă prin conturile din clasa 3). În această clasă, în grupele de conturi ale acesteia, există atât conturi de activ, cât şi de pasiv. Prin conturile din această clasă se evidenŃiază: • operaŃiunile de casă; • operaŃiunile cu Banca NaŃională a României privind: − rezervele obligatorii ale băncilor; − conturile curente; − compensarea multilaterală a plăŃilor interbancare; − împrumuturile de refinanŃare; • operaŃiunile cu celelalte bănci comerciale privind: − conturile de corespondent (Nostro, Loro); − depozitele (atrase, plasate); − creditele şi împrumuturile; − pensiunea interbancară. OperaŃiunile de pensiune interbancară se referă la creditele acordate sau împrumuturile primite, garantate prin transferul temporar de proprietate asupra elementelor de activ cedate. Dobânzile de primit, respectiv de plătit, care la sfârşitul lunii nu au ajuns la scadenŃă sunt reflectate în conturi distincte denumite „CreanŃe ataşate” şi „Datorii ataşate”. Clasa 2. OperaŃiuni cu clientela În această clasă sunt cuprinse toate conturile cu ajutorul cărora se înregistrează operaŃiunile efectuate cu clientela, alta decât băncile (denumită clientelă şi clientelă financiară), respectiv agenŃii economici, sub formă de credite acordate şi împrumuturi primite (de la clientela financiară), depozite atrase, cont curent. În grupele din această clasă există atât conturi de activ, cât şi de pasiv. Prin conturile din această clasă se evidenŃiază: – operaŃiunile de creditare ale clientelei; – operaŃiunile de luare de împrumuturi de la clientela financiară (de exemplu: societăŃi de leasing); – operaŃiunile de pensiune cu clientela; – operaŃiunile în contul curent al clientelei; – operaŃiunile de constituire (atragere) de depozite de la clientelă. Şi în această clasă există conturile: „CreanŃe ataşate”, respectiv „Datorii ataşate” pentru reflectarea dobânzilor de primit, respectiv de plătit, neajunse la scadenŃă la sfârşitul lunii, aferente fiecărui tip de operaŃiune. 16
Clasa 3. OperaŃiuni cu titluri şi operaŃiuni diverse Această clasă cuprinde două principale categorii de conturi, o categorie care se ocupă cu înregistrările de titluri şi o altă categorie (operaŃiuni diverse) care cuprinde toate conturile care nu au o clasă personalizată cu referire la: debitori, creditori, stocuri (materiale, valori din aur, obiecte de inventar etc.), decontări intrabancare, conturi de regularizare etc. Categoria de conturi care se ocupă cu înregistrările de titluri este evidenŃiată astfel: – operaŃiunile cu titlurile primite sau date în pensiune; – operaŃiunile cu titlurile de tranzacŃie; – operaŃiunile cu titlurile de plasament; – operaŃiunile cu titlurile de investiŃii; – operaŃiunile societăŃilor care operează pe piaŃa de capital. Clasa 4. Valori imobilizate Sunt cuprinse aici conturile cu ajutorul cărora se evidenŃiază bunurile şi alte active utilizate în activitatea băncii o perioadă îndelungată de timp (în general peste 1 an). Toate conturile din această clasă sunt conturi de activ cu excepŃia contului „Vărsăminte de efectuat pentru părŃi în societăŃi comerciale legate, pentru titluri de participare şi pentru titluri ale activităŃii de portofoliu” şi conturilor ce înregistrează amortizarea şi provizioanele. Activele cuprinse în această clasă pot fi grupate astfel: − imobilizări financiare; − imobilizări necorporale; − imobilizări corporale; − imobilizări în curs; − leasing şi locaŃia simplă. Clasa 5. Capitaluri proprii, asimilate şi provizioane Cuprinde conturile care înregistrează fondurile aflate la dispoziŃia băncii, cu caracter permanent sau durabil precum şi provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli şi provizioanele reglementate. Sunt conturi de pasiv, cu excepŃia conturilor: 508 „AcŃionari şi asociaŃi”, 591 „Repartizarea profitului”, care sunt conturi de activ, precum şi conturile: 581 „Rezultatul reportat”, 591 „Profit sau pierdere”, care sunt conturi bifuncŃionale. Conturile din această clasă pot fi grupate astfel: − capital social; − rezerve şi prime legate de capital; 17
− − − −
fonduri; diferenŃe din reevaluare; subvenŃii şi fonduri publice alocate; profit sau pierdere din anii precedenŃi (nerepartizat sau neacope-
rită); − datorii subordonate; − provizioane. Clasa 6. Cheltuieli Această clasă cuprinde conturile prin care se înregistrează toate cheltuielile efectuate de bancă (plătite sau neplătite încă). Clasa 7. Venituri Cuprinde toate conturile prin care se înregistrează toate veniturile băncii (încasate sau neîncasate încă). Clasa 9. OperaŃiuni în afara bilanŃului În această clasă intră toate conturile prin care se înregistrează operaŃiunile ce vor influenŃa activitatea băncii în perioada următoare (cumpărările/vânzările de valută a căror dată de tranzacŃie nu coincide cu data zilei, acreditivele etc.) sau poate influenŃa activitatea băncii în perioada următoare, dacă anumite riscuri au loc (o scrisoare de garanŃie acordată se poate transforma în credit acordat) În mod normal, aceste operaŃiuni nu se supun regulilor contabile ale conturilor de bilanŃ (clasele 1-7), adică înregistrarea în partidă dublă. Totuşi, actualul plan de conturi aplicabil în băncile comerciale împarte conturile din clasa 9, după funcŃia contabilă, în conturi de activ, pasiv şi bifuncŃionale. Pentru operaŃiunile în devize sunt create conturi în afara bilanŃului care asigură corespondenŃa între ele, iar pentru celelalte operaŃiuni, corespondenŃa se asigură printr-un singur cont bifuncŃional, denumit convenŃional „Contrapartidă”, simbolizat 999. Conturile din clasa 9 sunt grupate astfel: − angajamente de finanŃare; − angajamente de garanŃie; − angajamente privind titlurile; − operaŃiuni în devize; − angajamente diverse; − angajamente îndoielnice; − conturi de evidenŃă.
18
1.4. Documentele justificative şi specifice folosite de contabilitatea bancară Fiecare bancă întocmeşte şi păstrează la sediul său principal, documente şi evidenŃe, în limba română, cuprinzând: a) contractul de societate şi statutul, precum şi toate actele adiŃionale prin care acestea au fost modificate; b) un registru al acŃionarilor săi, potrivit legii; c) minutele şedinŃelor şi hotărârile Adunării Generale a AcŃionarilor; d) minutele şedinŃelor şi hotărârile Consiliului de AdministraŃie; e) registrele şi înregistrările contabile care evidenŃiază clar şi corect situaŃia activităŃii sale, explicarea tranzacŃiilor şi situaŃiei sale financiare, astfel încât să permită Băncii NaŃionale a României să determine dacă banca s-a conformat prevederilor prezentei legi; f) reglementările proprii referitoare la desfăşurarea activităŃii, precum şi toate amendamentele acestora. Aceste documente amintite se transmit la Banca NaŃională a României, iar documentele reprezentând evidenŃierea zilnică a înregistrărilor pentru fiecare client al băncii, caracteristicile tranzacŃiilor sale cu acel client ori în contul acestuia şi soldul datorat clientului său de către acesta se păstrează la sediul principal al băncii sau la sediile secundare. Pentru evidenŃa zilnică a înregistrărilor pentru fiecare client, banca poate utiliza atât documente justificative, cât şi documente folosite de contabilitatea bancară. Documentele justificative trebuie să cuprindă următoarele elemente: − denumirea documentului; − denumirea şi sediul unităŃii patrimoniale care întocmeşte documentul; − numărul şi data întocmirii documentului; − menŃionarea părŃilor care participă la efectuarea operaŃiunii patrimoniale; − conŃinutul operaŃiunii patrimoniale; − datele cantitative şi valorice aferente operaŃiunii efectuate; − numele şi prenumele, precum şi semnătura persoanelor care le-au întocmit, vizat şi aprobat; − alte elemente menite să asigure consemnarea completă a operaŃiunii înregistrate. Documentele folosite de contabilitatea bancară se încadrează în una din următoarele categorii: − documente primare: acestea se completează de regulă, pentru o singură operaŃiune, în momentul desfăşurării procesului sau fenomenului 19
economic. În această categorie se încadrează cecurile, ordinele de încasare sau de plată; − documente de sinteză: acestea cumulează mai multe informaŃii, într-o formă coerentă din punct de vedere contabil, reflectând un fenomen mai complex sau o activitate economică. Sunt realizate pe baza celorlalte documente justificative. În această categorie se încadrează jurnalele contabile, balanŃa de verificare, bilanŃul; − documente centralizatoare: cumulează, de regulă, mai multe informaŃii privind acelaşi fenomen sau proces economic. Se întocmeşte pe baza unei serii de documente de acelaşi tip. Aici se întâlnesc, de exemplu, borderourile de cecuri de decontare; − documente statistice: sunt folosite în evidenŃele statistice şi apar sub forma unor liste sau situaŃii. De exemplu, situaŃia creditelor acordate de bancă. Băncile trebuie să Ńină permanent evidenŃa contabilă, în concordanŃă cu prevederile Legii contabilităŃii şi alte reglementări specifice date în aplicarea acesteia, şi să întocmească situaŃii financiare adecvate, pentru a reflecta în mod corespunzător operaŃiunile şi condiŃia lor financiară. EvidenŃa contabilă şi situaŃiile financiare ale unei bănci trebuie să reflecte, de asemenea, operaŃiunile şi situaŃia financiară a filialelor, sucursalelor şi a celorlalte sedii secundare pe bază individuală şi, după caz, pe bază consolidată. Dintre documentele sintetice, Legea contabilităŃii obligă societăŃile bancare la întocmirea următoarelor registre: − Registrul-jurnal; − Registrul-inventar; − Registrul Cartea-Mare. Aceste registre pot fi prezentate sub formă de registru sau sub formă de registru generat de programe informatice, unde procedurile de prelucrare automată a datelor trebuie să fie astfel organizate încât să permită controlul respectării reglementărilor în vigoare şi să se poată reconstitui elementele şi conŃinutul conturilor, listelor şi informaŃiilor controlate. 1) Registrul-jurnal este un document obligatoriu, care trebuie Ńinut la centrala băncii şi la fiecare subunitate cu contabilitate proprie. El înregistrează, în ordine cronologică, operaŃiunile patrimoniale, Ńinând cont de data de intrare sau de întocmirea documentelor. Registrul-jurnal este Ńinut sub forma unui registru general şi a unor registre auxiliare. Datele menŃionate în aceste jurnale fac referire la felul, numărul şi data documentului justificativ, explicaŃiile şi conturile debitoare şi creditoare corespunzătoare operaŃiunilor efectuate. 20
2) Registrul-inventar înregistrează toate elementele patrimoniale de activ şi de pasiv, grupate în funcŃie de natura lor, conform posturilor din bilanŃ. Înregistrarea acestor elemente se face pe baza unor liste de inventariere, întocmite în conformitate cu normele legale. Registrul-inventar se Ńine centralizat şi la nivelul fiecărei subunităŃi bancare. 3) Registrul Cartea-Mare este un document contabil obligatoriu, întocmit de centrala băncii şi de toate subunităŃile cu contabilitate proprie, în care se înscriu lunar, pentru fiecare cont, înregistrările efectuate în Registrul-jurnal auxiliar „RecapitulaŃia pe conturi a jurnalelor operaŃiunilor zilei”, stabilindu-se situaŃia fiecărui cont: sold iniŃial, rulaje debitoare, rulaje creditoare şi sold final. Datele înscrise în Registrul Cartea-Mare sunt preluate la întocmirea balanŃei de verificare. Conform Legii contabilităŃii, şi societăŃile bancare trebuie să întocmească lunar balanŃa de verificare, care permite verificarea înregistrărilor contabile corecte în contabilitate a operaŃiunilor patrimoniale şi stă la baza întocmirii bilanŃului contabil. BalanŃa de verificare se întocmeşte atât pentru conturile sintetice, cât şi pentru cele analitice, permiŃând verificarea concordanŃei dintre ele. De asemenea, ea cuprinde conturile bilanŃiere, iar separat pe cele în afara bilanŃului. Contul de profit şi pierdere sau contul de rezultate este un document de sinteză care realizează o analiză în dinamică a veniturilor şi cheltuielilor, şi evidenŃiază rezultatul contabil al activităŃii desfăşurate. El permite, de asemenea, să se calculeze o serie de indicatori care să prezinte performanŃele acestei activităŃi. Elementele componente ale acestui document sunt grupate în funcŃie de natura lor, astfel: I. Venituri: 1. Venituri din activitatea de exploatare bancară; 2. Venituri diverse din exploatare; 3. Venituri din provizioane şi recuperări de creanŃe amortizate; 4. Venituri excepŃionale; 5. Venituri din reluarea rezervei pentru riscul de credit. II. Cheltuieli: 1. Cheltuieli de exploatare bancară; 2. Cheltuieli de personal; 3. Impozite şi taxe; 4. Cheltuieli cu materialele, lucrările şi serviciile executate de terŃi; 5. Cheltuieli diverse de exploatare; 21
6. Cheltuieli cu amortizările privind imobolizările necorporale şi corporale; 7. Cheltuieli excepŃionale. III. Rezultatul curent: I (1+2+3+5) – II (1+2+3+4+5+6) IV. Rezultatul excepŃional: I.4 – II.7 V. Rezultatul exerciŃiului: III + IV VI. Rezerve şi fonduri de risc VII. Profit impozabil: V – VI VIII. Impozit pe profit IX. Profit net: VII – VIII 1.5 SituaŃiile financiare întocmite de instituŃiile bancare Activele şi pasivele existente la un moment dat, deci patrimoniul economic şi juridic, sunt reflectate cu ajutorul bilanŃului. Patrimoniul economic format din bunurile economice ca obiecte de drepturi şi obligaŃii formează activul bilanŃului, pe când patrimoniul juridic, format din drepturile şi obligaŃiile cu valoare economică, formează pasivul bilanŃului. BilanŃul poate fi privit, analizat şi utilizat în două ipostaze: – ca un procedeu al metodei contabilităŃii, care să fie folosit pentru explicarea mecanismului partidei duble, respectiv a dublei reprezentări, dar şi a dublei înregistrări; – ca un document de sinteză şi raportare contabilă, care reprezintă în expresie bănească, în mod grupat, existenŃele patrimoniale la un moment dat, precum şi rezultatele financiare obŃinute la finele unor perioade. Structura bilanŃului poate fi, în general, aceeaşi în ambele ipostaze, dar scopul utilizării lui este diferit. BilanŃul centralizează soldurile conturilor, grupându-le în activ, pasiv şi conturi în afara bilanŃului. Centralizarea conturilor contabile s-a făcut în funcŃie de partenerul de afaceri şi/sau conŃinutul conturilor. Activul bilanŃier centralizează soldurile debitoare ale conturilor de activ sau bifuncŃionale. Elementele de activ sunt prezentate la valoarea lor actualizată, adică sunt corectate cu valoarea provizioanelor (soldul creditor al conturilor din grupele 19, 29, 39, 49) şi amortizărilor. Aceste conturi (provizioane şi amortizări) sunt de pasiv şi fac o excepŃie de la regula că în activul bilanŃier sunt centralizate soldurile conturilor de activ. Activul bilanŃier are următoarele poziŃii: 1) Casa, bănci centrale – cuprind numerarul şi cecurile de călătorie, dar şi disponibilităŃile băneşti aflate în contul curent la Banca Centrală a României (BNR) şi/sau din Ńările unde banca are sucursale; 22
2) Efecte publice şi valori asimilate – cuprinzând certificatele de trezorerie şi alte titluri de creanŃă asupra organismelor publice emise în România, precum şi instrumentele de aceeaşi natură emise în străinătate; 3) CreanŃele privind băncile – cuprind ansamblul creanŃelor, inclusiv creanŃele subordonate (conturi curente – Nostro, depozite, credite etc.) asupra băncilor cu excepŃia titlurilor; 4) CreanŃele privind clientela – cuprind ansamblul creanŃelor (creditelor) inclusiv creanŃele (creditele) subordonate deŃinute asupra agenŃilor economici nebancari, cu excepŃia titlurilor; 5) ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix – cuprind obligaŃiunile şi alte venituri cu titlu fix din categoria titlurilor de investiŃii, titlurilor de plasament şi titlurilor de tranzacŃii; 6) AcŃiuni şi alte titluri cu venit variabil – cuprind acŃiunile şi alte titluri cu venit variabil de natura titlurilor de tranzacŃii şi titlurilor de plasament; 7) ParticipaŃii şi titluri ale activităŃii de portofoliu – includ acŃiunile şi alte venituri cu titlu variabil de natura titlurilor de participare şi titlurilor activităŃii de portofoliu; 8) PărŃi în cadrul societăŃilor comerciale legate – cuprind acŃiunile şi alte titluri cu venit variabil deŃinute în societăŃile comerciale legate, din categoria „PărŃi în societăŃile comerciale legate”; 9) Leasing şi locaŃia cu opŃiune de cumpărare – cuprind ansamblul elementelor care se referă la activitatea de leasing sau de locaŃie cu opŃiune de cumpărare; 10) LocaŃie simplă – cuprinde bunurile mobiliare şi imobiliare date cu chirie (fără opŃiune de cumpărare); 11) Imobilizări necorporale – cuprind imobilizările necorporale, inclusiv cele în curs; 12) Imobilizările corporale – cuprind imobilizările corporale, inclusiv cele în curs, atât cele utilizate în activitatea de exploatare a băncii, cât şi cele utilizate în afara activităŃii de exploatare; 13) Capital social subscris şi nevărsat – se referă la soldul contului „AcŃionari şi asociaŃi”; 14) AcŃiuni proprii – cuprind acŃiunile proprii răscumpărate de bancă; 15) Alte active – cuprind decontări intrabancare, debitorii, stocurile şi alte active care nu figurează în celelalte poziŃii de activ; 16) Conturile de regularizare – cuprind conturile de natura cheltuielilor de repartizat, cheltuielile anticipate şi venituri de primit (contrapartida conturilor de venituri pentru operaŃiunile în afara bilanŃului); 23
17) Total activ. Pasivul bilanŃier centralizează soldurile creditoare ale conturilor de pasiv sau bifuncŃionale, cu excepŃia soldurilor conturilor de provizioane (din grupele 19, 29, 39 şi 49) şi amortizări care trec pe activ cu semnul minus. Pasivul având valoare egală cu activul, are următoarele poziŃii: 1) Bănci centrale – cuprind datoriile faŃă de Banca Centrală a României (BNR) şi/sau din Ńările unde banca are sucursale; 2) Datorii privind băncile – cuprind datoriile pe care banca le are faŃă de celelalte bănci comerciale (împrumuturi, depozite atrase etc.) cu excepŃia datoriilor subordonate şi a titlurilor; 3) Datorii privind clientela – cuprind datoriile faŃă de clientela nebancară (depozite atrase, conturi curente etc.) cu excepŃia datoriilor subordonate şi a titlurilor; 4) Datorii constituite prin titluri – cuprind datoriile constituite prin titluri cesionabile, emise de bancă în România şi în străinătate; 5) Alte pasive – cuprind datoriile pe elemente primite în pensiune şi date, la rândul lor, în pensiune sau vândute ferm, decontări intrabancare, creditori şi alte datorii în legătură cu terŃii; 6) Conturi de regularizare – cuprind conturile de natura veniturilor înregistrate în avans şi cheltuielilor de plătit (contrapartida conturilor de cheltuieli pentru operaŃiunile în afara bilanŃului); 7) Capital social subscris; 8) Prime legate de capital; 9) Rezerve legale; 10) Rezerve statutare; 11) Rezerva generală pentru riscuri de credit; 12) DiferenŃa din reevaluare; 13) Alte rezerve; 14) Fonduri; 15) Datorii subordonate; 16) SubvenŃii şi fonduri publice alocate; 17) Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli; 18) Provizioane reglementate; 19) Rezultatul reportat; 20) Profit sau pierdere; 21) Repartizarea profitului; 22) Total pasiv. 24
Conturile în afara bilanŃului (extrabilanŃier) ca şi componentă a bilanŃului, sunt grupate într-un tablou pe verticală în „Angajamente date” (cuprinzând soldurile debitoare ale conturilor în afara bilanŃului, asimilate conturilor de activ) şi „Angajamente primite” (cuprinzând soldurile creditoare ale conturilor în afara bilanŃului, asimilate conturilor de pasiv). Nu toate conturile în afara bilanŃului se regăsesc în acest tablou şi „Total Angajamente date” nu sunt şi nu trebuie să fie egale cu „Total Angajamente primite” (egalitatea este întâmplătoare). Angajamentele date, cuprinde următoarele poziŃii: 1) Angajamente de finanŃare: – în favoarea băncilor; – în favoarea clientelei. 2) Angajamente de garanŃie: – în favoarea băncilor; – în favoarea clientelei. 3) Angajamente privind titlurile. Angajamentele primite, cuprinde următoarele poziŃii: 1) Angajamente de finanŃare: – de la alte bănci; – de la clientela financiară şi administraŃia publică. 2) Angajamente de garanŃie: – de la alte bănci; – de la clientelă. 3) Angajamente privind titlurile. Băncile sunt obligate să prezinte Băncii NaŃionale a României situaŃiile lor financiare, constând în elemente ale bilanŃului contabil, precum şi alte date cerute de Banca NaŃională a României. BilanŃul contabil al băncilor nu va fi acceptat, ca având valabilitate legală, de către autorităŃile în drept fără să fie verificat şi semnat de cenzorii băncii. În scopul auditării situaŃiilor financiare, fiecare bancă va încheia contracte cu auditorii financiari, persoane juridice autorizate de Camera Auditorilor din România. Auditorul financiar: − va întocmi un raport anual împreună cu opinia sa, din care să rezulte dacă situaŃiile financiare prezintă o imagine fidelă a poziŃiei financiare, a performanŃelor financiare, a fluxurilor de trezorerie ale băncii şi a celorlalte informaŃii referitoare la activitatea desfăşurată; − va analiza practicile şi procedurile controlului şi auditului intern şi, dacă consideră că acestea nu sunt corespunzătoare, va face recomandări băncii pentru remedierea lor; 25
− va furniza, la solicitarea Băncii NaŃionale a României, orice detalii, clarificări, explicaŃii referitoare la datele cuprinse în situaŃiile financiare ale băncii. Fiecare bancă publică bilanŃul contabil, după aprobarea lui de către Adunarea Generală a AcŃionarilor, împreună cu opinia auditorului independent asupra acestuia, în favoarea şi la termenele stabilite de Banca NaŃională a României şi de Ministerul FinanŃelor. Astfel, câte un exemplar al raportului anual se depune de către bănci, persoane juridice române, de către sucursalele din România ale băncilor străine, de către casele/băncile pentru economisire şi creditare în sistem colectiv pentru domeniul locativ, precum şi de către instituŃiile emitente de monedă electronică la unităŃile teritoriale ale Ministerului FinanŃelor Publice, precum şi la direcŃia supraveghere din cadrul Băncii NaŃionale a României, în termen de 120 zile de la încheierea exerciŃiului financiar. De asemenea, tot atunci trebuie depusă şi balanŃa de verificare de la 31 decembrie anul respectiv.
26
2. CAPITALUL BANCAR – ROLUL ŞI IMPORTANłA ACESTUIA
Conturile sintetice de gradul I, II, III din clasa 5, prin care se evidenŃiază capitalurile proprii şi asimilate sunt definite ca expresia bănească a obligaŃiilor băncii faŃă de persoanele fizice şi juridice care au participat la constituirea sa. Capitalul bancar include capitalul social vărsat, prime legate de capital, profitul nerepartizat din anii următori şi report pentru exerciŃiul curent, rezultatul net al exerciŃiului curent, rezerve, diferenŃe din reevaluare, subvenŃii, provizioane reglementate pentru riscuri şi cheltuieli şi împrumuturi pe termen lung, reprezentând datorii subordonate. 2.1. Contabilitatea capitalului social Capitalul social este alcătuit din totalitatea valorilor nominale ale acŃiunilor emise de bancă. Capitalul social = Număr acŃiuni x Valoarea nominală a unei acŃiuni
Valoarea nominală a unei acŃiuni reprezintă o sumă arbitrară stabilită de acŃionari, înscrisă pe acŃiune. AcŃiunile pot fi nominale sau la purtător. Pentru societăŃile bancare, Banca NaŃională a României stabileşte şi actualizează nivelul minim al capitalului social. Capitalul social este evidenŃiat prin următoarele conturi: – 501 „Capital social”; – 5011 „Capital subscris nevărsat”; – 5012 „Capital subscris vărsat”; – 502 „Elemente asimilate capitalului”; – 503 „DiferenŃe de conversie”; – 508 „AcŃionari sau asociaŃi”. Cu excepŃia contului „AcŃionari sau asociaŃi”, simbolizat 508, care este cont de activ şi se utilizează potrivit instrucŃiunile Ministerului 27
FinanŃelor şi Băncii NaŃionale a României, toate celelalte conturi, prezentate mai sus, sunt conturi de pasiv. Contul „Capital social”, simbolizat 501, se creditează la constituirea capitalului social sau la majorarea lui (această majorare se realizează în baza hotărârii acŃionarilor şi cu acordul BNR, din următoarele surse: emiterea de noi acŃiuni; prime legate de capital rămase după acoperirea cheltuielilor legate de operaŃiunile respective; rezerve constituite din profitul net; diferenŃe din reevaluarea patrimoniului; obligaŃiuni, dividende şi datorii convertibile în acŃiuni; rezerve constituite din diferenŃe favorabile de curs valutar (conform normelor legale) şi se debitează la diminuarea acestuia prin anularea acŃiunilor şi acoperirea pierderilor înregistrate de bancă. Exemplu: Pentru prezentarea operaŃiunilor presupunem că are loc înfiinŃarea unei bănci în următoarele condiŃii: • capital social subscris: 75.000 lei, din care: − în lei: 11.000 lei; − în USD: 2.000 USD (curs 32 lei/ USD); • număr acŃiuni emise: 75; • valoarea nominală a unei acŃiuni: 1.000 lei. a) subscrierea capitalului social de către acŃionari sau asociaŃi: • pentru lei: 508 „AcŃionari sau asociaŃi”
=
5011 „Capital social nevărsat”
11.000 lei
=
3721 „PoziŃie de schimb”
2.000 USD
=
5011 „Capital social nevărsat”
64.000 lei
• pentru USD: 508 „AcŃionari sau asociaŃi” şi concomitent 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
ObservaŃie! Este necesară precizarea, în analitic, a valutei în care se varsă capitalul social, pentru că banca va întocmi o balanŃă de verificare separat pe fiecare valută (inclusiv în lei) şi o balanŃă generală pentru lei din valută (centralizatoare). b) vărsarea capitalului social subscris: • pentru lei: 111 „Cont curent la BNR” 28
=
508 „AcŃionari sau asociaŃi”
11.000 lei
şi concomitent 5011 = „Capital social nevărsat”
11.000 lei
5012 „Capital social vărsat”
• pentru USD: b1) în momentul vărsării, cursul de schimb este 31 lei/USD: 121 = 508 „Nostro/USD” „AcŃionari şi asociaŃi/USD” şi concomitent: 5012 5011 = „Capital social nevărsat” „Capital social vărsat” concomitent: 519 = 3722 „Alte rezerve” „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
2.000 USD
64.000 lei
2.000 lei (2.000 USD x 1 leu)
b2) în momentul vărsării, cursul de schimb este 33,5 lei/USD: 121 = 508 „Nostro/USD” „AcŃionari şi asociaŃi/USD” şi concomitent: 5011 = 5012 „Capital social nevărsat” „Capital social vărsat” concomitent: 3722 = 519 „Contravaloarea poziŃiei „Alte rezerve” de schimb”
2.000 USD
64.000 lei
3.000 lei (2.000 USD x 1,5 lei)
Capitalul social poate fi majorat prin: • aport în numerar: 101 „Casa”
=
508 „AcŃionari sau asociaŃi”
• încorporarea primelor legate de capital, rezervelor, profitului net şi a rezultatului reportat din anii anteriori: % 581 „Rezultatul reportat” 592 „Repartizarea profitului”
=
5012 „Capital social vărsat”
29
• conversia unor obligaŃiuni în capitalul social (transferabile în acŃiuni): =
3251 „ObligaŃiuni”
5012 „Capital social vărsat”
Capitalul social poate fi diminuat prin acoperirea pierderilor din anii precedenŃi: 5012 „Capital social vărsat”
=
% 581 „Rezultatul reportat” 591 „Profit sau pierdere”
2.2. Contabilitatea primelor legate de capital şi rezervelor Primele de capital reprezintă diferenŃa dintre valoarea de emisiune, adică preŃul noilor acŃiuni şi valoarea nominală a acŃiunilor. Primele de capital pot fi: – prime de emisiune – când valoarea de emisiune este mai mare decât valoarea nominală; – prime de aport – diferenŃa între valoarea majorării de capital în natură şi valoarea nominală a acŃiunilor emise; – prime de fuzine – contribuŃia contabilă adusă de societatea absorbită este mai mare decât valoarea nominală; – prime de conversie – transformarea în acŃiuni a obligaŃiunilor emise, datoriilor sau dividendelor. Exemplu: Pentru o mărire de capital social cu 150.000 lei şi un preŃ de emisiune de 35 lei/acŃiune (faŃă de 30 lei/acŃiune valoare nominală), înregistrările contabile sunt: a) subscrierea capitalului social: 508 „AcŃionari sau asociaŃi”
=
% 5011 „Capital social nevărsat” 511 „Prime legate de capital”
175.000 lei 150.000 lei 25.000 lei
b) vărsarea capitalului social: 111 „Cont curent la BNR” şi concomitent: 30
=
508 „AcŃionari sau asociaŃi”
175.000 lei
5011 = „Capital social nevărsat”
5012 „Capital social vărsat”
150.000 lei
SocietăŃile bancare pot să-şi constituie mai multe tipuri de rezerve: a) Rezervele legale se constituie, în general, pe baza profitului brut, adică 20% din aceasta până când atinge 100% din capitalul social sau 10% din aceasta până când atinge 200% din capitalul social sau se poate constitui din profitul net. Exemplu: O societate bancară înregistrează rezerve legale aferente unui profit brut de 50.000 lei: 592 „Repartizarea profitului”
=
512 „Rezerve legale”
10.000 lei
b) Rezervele generale pentru risc se constituie prin repartizarea unei sume din profitul brut sau profitul net pentru acoperirea pierderilor. c) Rezervele statutare se constituie din profitul net pentru utilizări, conform prevederilor statutului băncii. d) Alte rezerve, apar în situaŃii excepŃionale favorabile, cum ar fi din reevaluarea activelor. 2.3. Contabilitatea fondurilor Fondul de dezvoltare este înregistrat din profitul net care rămâne la dispoziŃia băncii sub formă de fond de dezvoltare (521), alte fonduri (528) sau repartizări la fondul de dezvoltare (529) Acesta este utilizat la executarea sau la achiziŃia de mijloace fixe. Se mai poate constitui din amortizarea inclusă pe cheltuieli sau din sume obŃinute la vânzarea sau dezmembrarea unor mijloace fixe. Fondul de dezvoltare este un cont de pasiv care se creditează la constituirea fondului, în corespondenŃă cu conturile 529 „Repartizări la fondul de dezvoltare”; 592 „Repartizarea profitului” sau contul 591 ”Profit sau pierdere”, care arată provenienŃa surselor de alimentare ale fondului şi se debitează la utilizarea lui. Exemplu: Majorarea fondului de dezvoltare pe baza includerii profitului net reportat din exerciŃiul anterior: 581 „Rezultatul reportat”
=
521 „Fondul de dezvoltare”
Dacă profitul net are una din următoarele destinaŃii: • se acordă salariaŃilor ca participare la profit; • se dă ca dividende acŃionarilor; 31
• rămâne la dispoziŃia băncii sub forma: − creştere de capital social; − suplimentarea rezervelor legale; − suplimentarea rezervelor generale; − rezerve statutare; − alte rezerve; − fond de dezvoltare; − alte fonduri, atunci contul 521 „Fondul de dezvoltare” poate să nu fie folosit. 2.4. Contabilitatea datoriilor subordonate şi subvenŃiilor Datoriile subordonate reprezintă împrumuturi primite în urma unor emisiuni de titluri sau împrumuturi subordonate cu o scadenŃă îndepărtată sau nedeterminată, a căror rambursare este condiŃionată de anumite clauze contractuale. Acestea defavorizează creditorul din punct de vedere al priorităŃii la rambursare, în caz de lichidare a băncii sau pot suspenda rambursarea, în cazul în care banca se află într-un program de redresare. Datoriile subordonate sunt incluse în categoria capitalului suplimentar bancar, până la nivelul de 50% din capitalul propriu. Se întâlnesc următoarele datorii subordonate: • Titluri subordonate la termen – împrumuturi în urma emisiunii unor obligaŃiuni ce pot fi capitalizate la scadenŃă prin transformarea în acŃiuni. • Titluri subordonate pe durată nedeterminată – se deosebesc de titlurile subordonate prin faptul că nu au scadenŃă. Ele sunt rambursate numai la iniŃiativa băncii şi sunt purtătoare de o remuneraŃie permanentă. • Împrumuturi participative – împrumuturi de ultim rang, care nu pot fi rambursate în caz de lichidare decât după satisfacerea completă a celorlalŃi creditori. • Împrumuturi subordonate pe durată nedeterminată – împrumuturi nereprezentate de titluri, dar având caracteristici asemănătoare cu cele obŃinute prin titluri subordonate. • Alte împrumuturi subordonate la termen – această categorie intră creanŃele subordonate ca, de exemplu, depozite create pe cel puŃin cinci ani, cu posibilitatea de a fi capitalizate la termen. Datoriile subordonate trebuie să fie prezentate o dată cu capitalurile proprii şi asimilate acestora, pentru că: – în calculul fondurilor proprii ele sunt asimilate acestora (în anumite proporŃii faŃă de capitalul social), conducând astfel la creşterea 32
stabilităŃii, solidităŃii băncii prin intermediul indicatorilor de solvabilitate şi poziŃie de schimb; – reprezintă surse atrase pe termen nedeterminat sau lung (la scadenŃă unele tipuri de datorii subordonate se transferă în capitalul social, împrumutătorul primind acŃiuni în schimb); – în caz de lichidare, faliment al băncii, aceste datorii sunt restituite după rambursarea tuturor celorlalte împrumuturi obŃinute în condiŃii normale. Datoriile subordonate au şi caracteristici ale împrumuturilor, datoriilor obişnuite, şi anume: – sunt purtătoare (producătoare) de venit fix (se calculează şi se plăteşte dobânda în funcŃie de rata dobânzii sau asimilată, ca orice împrumut primit); – sunt restituite (rambursate) la scadenŃă sau la iniŃiativa împrumutului (pentru cele pe perioada nedeterminată) sau restituibile (rambursabile) dacă împrumutătorul (cel care a aprobat creditul) nu optează pentru schimbul contra acŃiuni; trebuie reŃinut, că restituirea (rambursarea) în caz de lichidare sau faliment se face numai după plata tuturor celorlalte împrumuturi şi datorii, dar înaintea recuperării capitalului social de către acŃionari. Înregistrarea datoriilor subordonate se face prin contul 531 „Datorii subordonate la termen” sau 532 „Datorii subordonate pe durată nedeterminată”, în corespondenŃă cu conturile: 111 „Cont curent la BNR” (dacă este primit în lei), 121 „Nostro” sau 122 „Loro” (dacă este primit în valută), 2511 „Conturi curente” (dacă este primit în lei sau valută de la un client nebancar, care are cont deschis în evidenŃele băncii). Exemplu: Se primeşte un împrumut subordonat la termen (pentru 7 ani), în valoare de 50.000 lei, de la o bancă din România. 111 „Cont curent la BNR”
=
531 „Datorii subordonate la termen”
50.000 lei
SubvenŃiile pentru investiŃii reprezintă sume primite cu titlu nerambursabil de la bugetul statului sau al unor instituŃii publice pentru achiziŃionarea sau crearea de imobilizări. Tot subvenŃii pentru investiŃii sunt şi imobilizările primite cu titlu gratuit. SubvenŃiile pentru investiŃii primite sunt înregistrate în creditul contului de pasiv 541 „SubvenŃii pentru investiŃii”, în debitul acestuia se înregistrează preluarea pe venituri a acestor subvenŃii. 33
Exemplu: Se primeşte o subvenŃie de la buget, în valoare de 70.000 lei, pentru achiziŃionarea de mijloace fixe. • înregistrarea subvenŃiei de primit: 3534 „SubvenŃii”
=
541 „SubvenŃii pentru investiŃii”
70.000 lei
3534 „SubvenŃii”
70.000 lei
• încasarea subvenŃiei: 111 „Cont curent la BNR”
=
2.5. Contabilitatea provizioanelor asimilate capitalurilor SocietăŃile bancare constituie provizioane pentru a evita unele riscuri sau incertitudini ce apar în activitatea derulată de bancă şi care pot influenŃa rezultatele finale ale exerciŃiului. Sunt asimilate capitalurilor următoarele tipuri de provizioane: − provizioane pentru riscuri şi cheltuieli; − provizioane reglementate. Provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli sunt constituite, de regulă, la sfârşitul exerciŃiului, pentru elemente de patrimoniu a căror realizare sau plată este incertă sau pentru cheltuieli exigibile în perioada următoare. În această categorie se constituie următoarele categorii de comisioane: a) provizioane pentru riscuri de executare a angajamentelor prin semnătură – acestea compensează eventualele pierderi în cazul în care debitorii garantaŃi de bancă nu îşi onorează obligaŃiile de plată; b) provizioane pentru facilităŃi acordate personalului – apar în special în cazul unor credite fără garanŃii, acordate personalului; c) provizioane pentru riscuri de Ńară – sunt create pentru compensarea unor pierderi în cazul plasamentelor externe; d) alte provizioane pentru riscuri şi cheltuieli – vizează, în special, provizioane pentru cheltuieli ce se vor efectua în exerciŃiile viitoare. Provizioanele reglementate se pot constitui facultativ, în conformitate cu normele în vigoare, pentru a beneficia de unele facilităŃi fiscale, legate preponderent de înfiinŃarea de subunităŃi în străinătate. Constituirea unui provizion reprezintă o cheltuială pentru bancă. Anularea sau diminuarea lui datorită manifestării riscului, datorită eliminării riscului sau datorită lipsei obiectului pentru care s-a previzionat, se face prin creşterea veniturilor băncii. 34
În practică, gestiunea provizioanelor vizează protecŃia împotriva riscurilor. Uneori se urmăreşte şi majorarea provizioanelor, în scopul reducerii impozitului pe profit. În realitate, avem de-a face doar cu o amânare la plată a impozitului, până la expirarea perioadei de provizionare. Provizioanele reglementate sunt conturi de pasiv care se creditează la constituirea sau majorarea provizionului, în corespondenŃă cu debitul unui cont de cheltuieli şi se creditează la anularea sau diminuarea provizionului, în corespondenŃă cu creditul unui cont de venituri. Exemplu: a) la sfârşitul anului, societatea bancară „X” evidenŃiază constituirea următoarelor provizioane pentru riscuri şi cheltuieli: − riscuri angajate prin semnătură…………20.000 lei; − facilităŃi acordate personalului………….40.000 lei; − riscuri de Ńară…………………………...38.000 lei; − alte provizioane………………………..…5.000 lei. 1) 6651 = 551 „Cheltuieli cu provizioane „Provizioane pentru riscuri pentru riscuri de executade executare a angajamenre a angajamentelor prin telor prin semnătură” semnătură”
20.000 lei
2) 6652 = „Cheltuieli cu provizioane pentru facilităŃi acordate personalului”
552 „Provizioane pentru facilităŃi acordate personalului”
40.000 lei
553 „Provizioane pentru risc de Ńară”
38.000 lei
559 „Provizioane pentru alte riscuri şi cheltuieli”
5.000 lei
3) 6653 = „Cheltuieli cu provizioane pentru risc de Ńară”
4) 6657 = „Cheltuieli cu provizioane pentru alte riscuri şi cheltuieli”
b) în exerciŃiul următor, creditele avantajoase acordate personalului, în sumă de 15.000 lei, nu au putut fi recuperate: 35
• înregistrarea riscului: 667 „Pierderi din creanŃe nerecuperabile acoperite cu provizioane”
=
382 „CreanŃe îndoielnice”
15.000 lei
7652 „Venituri din provizioane pentru facilităŃi acordate personalului”
40.000 lei
• anularea provizionului: 552 „Provizioane pentru facilităŃi acordate personalului”
=
c) datorită instituirii embargoului asupra Ńării debitoare, creditele nerecuperate se ridică la suma de 45.000 lei. Celelalte provizioane se anulează, întrucât nu a apărut riscul pentru care s-a constituit: • înregistrarea riscului: 667 „Pierderi din creanŃe nerecuperabile acoperite cu provizioane”
=
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
45.000 lei
• diminuarea provizionului: 553 „Provizioane pentru risc de Ńară”
=
7653 „Venituri din provizioane pentru risc de Ńară”
8.000 lei
• se anulează celelalte provizioane pentru care nu a apărut riscul de constituire: 551 „Provizioane pentru riscuri de executare a angajamentelor prin semnătură”
=
7651 „Venituri din provizioane pentru riscuri de executare a angajamentelor prin semnătură”
20.000 lei
7657 „Venituri din provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”
5.000 lei
şi 559 „Alte provizioane”
36
3. VALORILE IMOBILIZATE DESTINATE SĂ DESERVEASCĂ ACTIVITATEA INSTITUłIILOR BANCARE
Valorile imobilizate sunt active destinate să servească activităŃii societăŃii bancare pentru o perioadă mai lungă şi se evidenŃiază prin conturi sintetice de gradul I, II, III din clasa 4. Structura valorilor imobilizate este: 1) imobilizări financiare; 2) imobilizări necorporale; 3) imobilizări corporale; 4) imobilizări în curs: 5) leasing şi locaŃia simplă. 3.1. Imobilizările financiare Imobilizările financiare reprezintă o modalitate distinctă de utilizare, pentru o perioadă îndelungată, a capitalului social disponibil şi a altor resurse (acŃiuni şi drepturi de creanŃă) sub forma participării la formarea capitalului altor societăŃi comerciale. Creditele subordonate sunt creanŃe pe termen lung, nereprezentate de un titlu, pentru care împrumutătorul acceptă ca drepturile sale să fie restituite numai după satisfacerea celorlalŃi creanŃieri. În categoria creditelor subordonate se includ: credite la termen, credite participative şi alte credite subordonate la termen şi credite pe durată nedeterminată. Creditele participative sunt creanŃe de ultim rang care se caracterizează prin următoarele: – în caz de lichidare a clientului debitor, creditele nu sunt rambursate decât după satisfacerea celorlalŃi creanŃieri privilegiaŃi; – în caz de redresare judiciară, rambursarea acestor credite şi plata remuneraŃiilor prevăzute sunt suspendate pe toată perioada planului de redresare; – dacă acest credit participativ face obiectul unei convenŃii, rambursarea creditului şi plata remuneraŃiilor prevăzute sunt suspendate pe toată 37
perioada necesară realizării angajamentelor luate de debitor, faŃă de creanŃieri, în momentul încheierii convenŃiei respective. RemuneraŃiile la creditele participative cuprind o parte fixă, şi eventual, o parte variabilă. Dobânda fixă a creditului poate fi înregistrată în condiŃiile prevăzute în contractul de credit, cu o parte variabilă, sub forma unei clauze de participare la profitul net al clientului împrumutat. EvidenŃa contabilă a creditelor participative se Ńine cu ajutorul contului sintetic de gradul II, 4011 „Credite participative”, care este un cont de activ, se debitează cu acordarea creditelor şi se creditează cu creditele rambursate, cu creditele trecute la restanŃe sau îndoielnice, cu cele devenite titluri de participare sau părŃi în societăŃile comerciale legate. Soldul debitor al contului reprezintă credite acordate şi nerambursate. Exemplu: a) se evidenŃiază acordarea de credite participative: 4011 „Credite participative”
=
111 „Cont curent la BNR” sau 2511 „Conturi curente”
b) se evidenŃiază rambursarea creditelor participative: 111 „Cont curent la BNR” sau 2511 „Conturi curente”
=
4011 „Credite participative”
c) se evidenŃiază credite participative devenite titluri de participare şi părŃi în societăŃile legate: % 412 „Titluri de participare” sau 411 „PărŃi în societăŃile comerciale legate”
=
4011 „Credite participative”
În categoria altor credite subordonate la termen, se includ creanŃele nereprezentate de un titlu, pentru care împrumutătorul a acceptat ca şi în 38
cazul lichidării împrumutatului, rambursarea să se facă după satisfacerea celorlaŃi creanŃieri, având fixată de la început o dată de rambursare, iar remunerarea lor se face în cotă fixă. EvidenŃa acestor credite se realizează cu ajutorul contului sintetic de gradul II, 4019 „Alte credite subordonate la termen”, care are acelaşi conŃinut economic şi aceeaşi funcŃie contabilă ca şi contul 4011 „Credite participative”. Creditele subordonate pe durată nedeterminată sunt creanŃe de natura creditelor subordonate ale căror termene de rambursare nu au fost fixate sau fac obiectul unor condiŃii sau preavize menŃionate în contracte. În contracte se prevede că rambursarea nu poate să intervină decât la iniŃiativa împrumutatului. EvidenŃa lor se realizează cu ajutorul contului sintetic de gradul I, 402 „Credite subordonate pe durată nedeterminată”, care are aceeaşi funcŃie contabilă şi acelaşi conŃinut economic cu al contului 401 „Credite subordonate la termen”. Pentru a se evidenŃia creanŃele din dobânzi aferente creditelor subordonate se utilizează contul 407 „CreanŃe ataşate”, care este un cont de activ. Se debitează cu creanŃele din dobânzi calculate şi neajunse la scadenŃă, aferente creditelor subordonate la termen şi pe perioadă nedeterminată şi se creditează cu dobânzile calculate încasate, cu dobânzile aferente creditelor subordonate devenite titluri de participare sau părŃi în cadrul societăŃilor comerciale legate, precum şi dobânzile aferente creditelor subordonate trecute la creanŃe restante sau îndoielnice. Exemplu: a) se evidenŃiază creanŃele din dobânzi aferente creditelor subordonate la termen şi pe durată nedeterminată: 407 „CreanŃe ataşate”
=
% 7051 „Dobânzi de la creditele subordonate la termen” 7052 „Dobânzi de la creditele subordonate pe durată nedeterminată”
b) se evidenŃiază dobânzile aferente creditelor subordonate devenite titluri de participare şi părŃi în societăŃile comerciale legate: 39
% 412 „Titluri de participare” 411 „PărŃi în societăŃile comerciale legate”
=
407 „CreanŃe ataşate”
c) se evidenŃiază dobânzi aferente creditelor subordonate trecute la creanŃe restante sau îndoielnice: % 4812 „Dobânzi restante” 4822 „Dobânzi îndoielnice”
=
407 „CreanŃe ataşate”
Valorile imobilizate în acŃiuni şi alte titluri cu venit variabil deŃinute de bancă în societăŃi comerciale legate, controlate de o manieră exclusivă incluse prin integrare globală într-un ansamblu consolidat, se evidenŃiază în contabilitate cu ajutorul contului 411 „PărŃi în societăŃile comerciale legate”, cont de activ, care se dezvoltă pe trei conturi sintetice de gradul II, în funcŃie de natura societăŃilor comerciale în care sunt plasate aceste titluri, astfel: – 4111 „PărŃi în societăŃi bancare”; – 4112 „PărŃi în societăŃi cu caracter financiar”; – 4113 „PărŃi în alte societăŃi cu caracter nefinanciar”. Se debitează cu valoarea de achiziŃie a titlurilor cumpărate prin creditul conturilor 111, 121, 122, 2511 sau 333), vărsămintele de efectuat privind titlurile cumpărate (prin creditul contului 418 „Vărsăminte de efectuat prin părŃi în societăŃile comerciale legate, pentru titluri de participare şi pentru titluri ale activităŃi de portofoliu”), creditele subordonate devenite părŃi în societăŃile comerciale legate (prin creditul conturilor 401, 402) şi se creditează cu valoarea de înregistrare a titlurilor, reprezentând părŃi în societăŃile comerciale vândute (prin debitul conturilor 111, 121, 122, 2511 sau 333), cu diferenŃele nefavorabile rezultate din cesiunea titlurilor respective (prin debitarea contului 6462 „Pierderi din cesiunea imobilizărilor financiare”), cu valoarea titlurilor date cu împrumut (prin debitul contului 415 „Titluri date cu împrumut”). Soldul debitor al contului reprezintă valoarea titlurilor, acestea simbolizând părŃi în societăŃile comerciale legate, existente. Titlurile de participare reprezintă acŃiuni şi alte titluri cu venit variabil, altele decât părŃile în societăŃile comerciale legate, deŃinute de 40
bancă în capitalul altor societăŃi comerciale şi a căror deŃinere durabilă este considerată utilă activităŃii băncii. Aceste titluri trebuie să îndeplinească una din următoarele condiŃii: a) să reprezinte 10% sau mai mult din capitalul unei societăŃi comerciale, fără ca aceasta să fie controlată într-o manieră exclusivă; b) sau să reprezinte mai puŃin de 10% din capitalul unei societăŃi comerciale, însă numai cu satisfacerea uneia din următoarele cerinŃe: − să fie administratori sau conducători comuni cu societatea emitentă; − societatea emitentă să deŃină părŃi din acŃiunile emise de bancă (participaŃii reciproce); − să aparŃină aceluiaşi grup controlat de persoane fizice sau juridice care exercită controlul asupra grupului şi practică o decizie unică. EvidenŃa contabilă a titlurilor de participare se Ńine cu ajutorul contului 412 „Titluri de participare”, care este un cont de activ şi se dezvoltă pe trei conturi sintetice de gradul II: – 4121 „Titluri de participare la societăŃi bancare”; – 4122 „Titluri de participare la societăŃi cu caracter financiar”; – 4123 „Titluri de participare la alte societăŃi cu caracter nefinanciar. Se debitează cu valoarea de achiziŃie (exclusiv cheltuielile accesorii de cumpărare) a titlurilor de participare, cu vărsămintele de efectuat privind titlurile de participare efectuate, cu creditele subordonate devenite titluri de participare, cu valoarea titlurilor de participare date cu împrumut constituite, cu dobânzile aferente creditelor subordonate devenite titluri de participare. Se creditează cu valoarea de înregistrare a titlurilor de participare vândute, cu diferenŃe nefavorabile rezultate din cesiunea titlurilor de participare, cu valoarea titlurilor de participare date cu împrumut. Soldul debitor al contului reprezintă valoarea titlurilor de participare existente. Exemplu: a) se evidenŃiază achiziŃionarea titlurilor de participare cu plata imediată: 412 „Titluri de participare”
=
111 „Cont curent la BNR” sau 2511 „Conturi curente” 333 „Conturile societăŃilor de bursă” 41
b) se evidenŃiază subscrierea la titluri de participare: =
412 „Titluri de participare”
418 „Vărsăminte de efectuat pentru părŃi în societăŃile comerciale legate, pentru titluri de participare şi pentru titluri ale activităŃii de portofoliu”
c) se evidenŃiază vărsarea contravalorii de achiziŃie a titlurilor de participare: 418 „Vărsăminte de efectuat pentru părŃi în societăŃile comerciale legate, pentru titluri de participare şi pentru titluri ale activităŃii de portofoliu”
=
111 „Cont curent la BNR”
sau 333 „Contul societăŃilor de bursă” sau 2511 „Conturi curente”
d) se evidenŃiază valoarea de înregistrare a titlurilor de participare vândute: 111 „Cont curent la BNR” sau 2511 „Conturi curente” sau 333 „Contul societăŃilor de bursă”
=
412 „Titluri de participare”
e) se evidenŃiază diferenŃa nefavorabilă rezultată din cesiunea titlurilor de participare: 6462 = „Pierderi din cesiunea imobilizărilor financiare” 42
412 „Titluri de participare”
Titlurile activităŃii de portofoliu reprezintă acŃiuni şi alte titluri cu venit variabil deŃinute de o bancă pe o perioadă îndelungată în vederea realizării unor venituri satisfăcătoare, fără drept de intervenŃie în gestiunea societăŃii ale cărei titluri le deŃine. EvidenŃa contabilă a acestor titluri se realizează cu ajutorul contului 413 „Titluri ale activităŃii de portofoliu”, care este un cont de activ. ConŃinutul economic al acestui cont este asemănător cu cel al contului 412 „Titluri de participare”. Contul 415 „Titluri date cu împrumut” evidenŃiază creanŃele, reprezentând imobilizări financiare (părŃi în cadrul societăŃilor legate, titluri de participare şi titluri ale activităŃii de portofoliu) date cu împrumut. Unitatea bancară care dă titluri cu împrumut, diminuează la activ părŃile în cadrul societăŃilor comerciale legate, titlurile de participare şi titlurile activităŃii de portofoliu, din conturile 411, 412 şi 413, iar creanŃele reprezentând aceste titluri date cu împrumut sunt înregistrate în contul 415 „Titluri date cu împrumut”. Pentru a se evidenŃia creanŃele din dobânzi aferente părŃilor în cadrul societăŃilor legate, titlurilor de participare şi titlurilor activităŃii de portofoliu se utilizează contul 417 „CreanŃe ataşate”. Dividendele aferente acestor titluri nu se înregistrează în contul 417 „CreanŃe ataşate”, ci se înregistrează la încasare în contul 7053 „Dividende şi venituri asimilate”, în contrapartida conturilor de trezorerie sau, după caz, ale clientelei. Exemplu: a) se evidenŃiază creanŃele din dobânzi aferente imobilizărilor financiare date cu împrumut: 417 „CreanŃe ataşate”
=
7053 „Dividende şi venituri asimilate”
b) se evidenŃiază dobânzile încasate: 111 „Cont curent la BNR” sau 2511 „Conturi curente”
=
417 „CreanŃe ataşate”
Vărsămintele rămase de efectuat legate de preŃul de cumpărare sau de valoarea de subscriere a părŃilor în cadrul societăŃilor comerciale legate, titlurilor de participare şi titlurilor activităŃii de portofoliu sunt evidenŃiate cu ajutorul contului 418 „Vărsăminte de efectuat pentru părŃi în 43
societăŃi comerciale legate, pentru titluri de participare şi pentru titluri ale activităŃii de portofoliu”, care este un cont de pasiv. Se creditează cu sumele datorate privind titlurile achiziŃionate (prin debitul conturilor 411, 412 sau 413) şi se debitează cu sumele plătite privind titlurile achiziŃionate (prin creditul conturilor 111, 121, 122 sau 2511, după caz). Soldul creditor reprezintă sume datorate privind titlurile achiziŃionate. 3.2. Imobilizările necorporale În cadrul imobilizărilor necorporale se cuprind: fondul comercial, cheltuielile de constituire, concesiunile, brevetele, licenŃele şi alte imobilizări necorporale. EvidenŃa imobilizărilor necorporale se realizează distinct în contabilitate, pentru activitatea de exploatare bancară şi pentru alte activităŃi în afara exploatării bancare, cu ajutorul următoarelor conturi sintetice de gradul I: – 441 „Imobilizări necorporale ale activităŃii de exploatare”; – 442 „Imobilizări necorporale în afara activităŃii de exploatare”. Fondul comercial reprezintă partea din fondul de comerŃ care nu figurează în cadrul celorlalte elemente de patrimoniu, dar care concură la menŃinerea sau la dezvoltarea potenŃialului băncii, cum sunt: clientela, vadul, reputaŃia şi alte elemente necorporale. Fondul comercial se evidenŃiază în contabilitate cu ajutorul contului sintetic de gradul II, 4410 „Fondul comercial”, care este un cont de activ. Se debitează cu valoarea fondului comercial achiziŃionat de la terŃi şi se creditează cu valoarea fondului comercial cedat, care nu a fost amortizat (şi trecută pe cheltuieli în cadrul contului 6461 „Pierderi din cesiunea imobilizărilor necorporale şi corporale”) precum şi cu valoarea fondului comercial amortizat integral (prin debitul contului 4611 „Amortizarea fondului comercial”). Soldul debitor reprezintă valoarea fondului comercial existent. Fondul comercial se determină ca diferenŃă între valoarea de aport (de utilitate) sau valoarea de achiziŃie, după caz, a fondului de comerŃ şi valoarea elementelor de activ înregistrate în conturile corespunzătoare. Fondul comercial, de regulă, nu este supus amortizării, însă dacă se constată o depreciere ireversibilă, aceasta poate fi amortizată. Cheltuielile de constituire reprezintă cheltuieli ocazionate de înfiinŃarea sau modificarea activităŃii băncii: taxe şi alte cheltuieli de înscriere şi înmatriculare, cheltuieli privind emiterea şi vânzarea de acŃiuni, cheltuieli de prospectare a pieŃei şi de publicitate şi alte cheltuieli de această natură legate de înfiinŃarea şi modificarea activităŃii băncii. 44
Cheltuielile de această natură se amortizează într-o perioadă de cel mult cinci ani, iar evidenŃa lor se Ńine cu ajutorul contului 4412 „Cheltuieli de constituire”, care este un cont de activ. Se debitează cu cheltuielile ocazionate de înfiinŃarea şi extinderea băncii şi se creditează cu cheltuielile de constituire amortizate integral. Soldul debitor al contului reprezintă valoarea cheltuielilor de constituire existente. Exemplu: a) se evidenŃiază cheltuielile cu reclama şi prospectarea pieŃei efectuate, o parte în numerar, iar altă parte prin plata directă în contul curent al beneficiarului: 4412 „Cheltuieli de constituire”
=
101 „Casa” sau 2511 „Conturi curente”
b) se evidenŃiază amortizarea cheltuielilor de constituire: 651 „Cheltuieli cu amortizările imobilizărilor necorporale”
=
46112 „Amortizarea cheltuielilor de constituire”
c) se evidenŃiază scoaterea din evidenŃă a cheltuielilor de constituire, ca urmare a amortizării lor integrale: 4612 = 4412 „Amortizarea cheltuielilor „Cheltuieli de constituire” de constituire”
În cadrul altor imobilizări necorporale se cuprind: programe informatice, bunuri preluate în concesiune de către banca primitoare, brevete, licenŃe, know-how-uri, alte drepturi de proprietate intelectuală, precum şi alte imobilizări necorporale. Activele imobilizate în concesiuni cuprind valoarea bunurilor preluate cu acest titlu în patrimoniu de către bancă, potrivit contractelor încheiate. Brevetele, licenŃele, know-how-urile şi alte drepturi de proprietate intelectuală similare, achiziŃionate sau dobândite pe alte căi, se înregistrează în conturile de imobilizări necorporale, la valoarea de achiziŃie sau costul de producŃie, după caz, şi se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către unitatea bancară care le deŃine. 45
Programele informatice create de bancă sau achiziŃionate de la terŃi pentru necesităŃile de utilizare proprii sunt evaluate la costul de producŃie, respectiv la valoarea de achiziŃie şi se amortizează în funcŃie de durata probabilă de utilizare, care nu poate depăşi o perioadă de cinci ani. EvidenŃa acestor imobilizări se realizează cu ajutorul contului 4419 „Alte imobilizări necorporale ale activităŃii de exploatare”, care se debitează cu valoarea altor imobilizări necorporale achiziŃionate de la terŃi prin contul (3566), primite cu titlu gratuit prin contul 541 „SubvenŃii pentru investiŃii”, imobilizări necorporale în curs recepŃionate (prin contul 431 „Imobilizări necorporale în curs” 431), cele realizate pe cont propriu (prin contul 7494 „Venituri din producŃia de imobilizări”) şi a celor achiziŃionate de la terŃi în devize (prin contul 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”). Se creditează cu valoarea altor imobilizări necorporale cedate sau scoase din activ (prin debitul conturilor 4611 sau 6461). Soldul debitor reprezintă valoarea altor imobilizări necorporale existente. Imobilizările necorporale în curs reprezintă costul de producŃie, respectiv costul de achiziŃie aferent imobilizărilor necorporale neterminate până la finele exerciŃiului şi se evidenŃiază cu ajutorul contului 431 „Imobilizări necorporale în curs”, care este un cont de activ. Se debitează cu valoarea imobilizărilor necorporale în curs facturate de terŃi, realizate pentru nevoi proprii, precum şi avansurile acordate furnizorilor de imobilizări. Se creditează cu valoarea imobilizărilor necorporale în curs, recepŃionate (prin debitul contului de imobilizări necorporale). Soldul debitor reprezintă valoarea imobilizărilor necorporale în curs. 3.3. Imobilizările corporale EvidenŃa imobilizărilor corporale se Ńine cu ajutorul contului sintetic de gradul I, 442 „Imobilizări corporale ale activităŃii de exploatare”, care cuprinde două conturi sintetice de gradul II: – 4421 „Terenuri”; – 4422 „Mijloace fixe”. EvidenŃa terenurilor se Ńine pe două categorii: terenuri şi amenajări de terenuri prin intermediul celor două conturi sintetice de gradul III: 44211 „Terenuri” şi 44212 „Amenajări de terenuri”. Terenurile se evidenŃiază în contabilitate la intrarea în patrimoniu, la valoarea de achiziŃie sau valoarea de aport, după caz. Terenurile, de regulă, nu sunt supuse amortizării, ci numai investiŃiile efectuate pentru amenajarea acestora. 46
EvidenŃa mijloacelor fixe se Ńine cu ajutorul următoarelor conturi sintetice de gradul III: – 44221 „Clădiri; – 44222 „ConstrucŃii speciale”; – 44223 „Maşini, utilaje şi instalaŃii de lucru”; – 44224 „Aparate şi instalaŃii de măsurare, control şi reglare”; – 44225 „Mijloace de transport”; – 44227 „Unelte, dispozitive, instrumente, mobilier şi aparatură birotică”; – 44228 „Alte active corporale mobile”. Toate aceste conturi („Terenuri” şi „Mijloace fixe”) reflectă valori economice componente ale activului, deci au funcŃia contabilă de activ. În debitul lor se înregistrează intrările de bunuri, iar în creditul lor se înregistrează ieşirile de imobilizări prin scoatere din activitate sau cedare. Soldul debitor reflectă valoarea imobilizărilor corporale aflate în inventarul unităŃii patrimoniale. Se consideră mijloc fix, obiectul singular sau complexul de obiecte ce se utilizează ca atare şi îndeplineşte cumulativ următoarele condiŃii: − are o valoare mai mare decât limita stabilită de lege (conform reglementărilor legale în vigoare, această limită este de un milion); − are o durată normală de utilizare mai mare de un an. EvidenŃa mijloacelor fixe trebuie să asigure reflectarea permanentă a existenŃei şi mişcării, precum şi calculul amortizării şi a provizioanelor constituite pentru deprecierea acestora. Mijloacele fixe, la intrarea în patrimoniu se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, prin care se înŃelege: a) costul de achiziŃie, pentru mijloacele fixe procurate cu titlu oneros; b) costul de producŃie, pentru mijloacele fixe construite sau produse de bancă; c) valoarea actuală estimată la înscrierea lor în activ, Ńinând seama de valoarea mijloacelor fixe cu caracteristici tehnice similare sau apropiate, pentru mijloacele fixe obŃinute cu titlul gratuit; d) valoarea de aport (de utilitate) acceptată de părŃi, pentru mijloacele fixe intrate în patrimoniu cu ocazia asocierii, fuziunii, conform ştatelor şi contractelor; e) valoarea rezultată în urma reevaluării, pentru mijloacele fixe reevaluate în baza dispoziŃiei legale exprese. 47
Imobilizările în curs corporale reprezintă investiŃiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză, care se evaluează la costul de producŃie, respectiv la costul de achiziŃie, reprezentând preŃul de deviz al investiŃiei. EvidenŃa imobilizărilor în curs corporale se Ńine cu ajutorul contului 432 „Imobilizări corporale în curs”, care se debitează ca valoarea imobilizărilor corporale în curs facturată de terŃi sau a celor realizate în regie proprie, precum şi avansurile acordate furnizorilor de imobilizări. Se creditează cu valoarea mijloacelor fixe recepŃionate sau a amenajărilor de terenuri recepŃionate. Soldul debitor reprezintă imobilizările corporale în curs. Exemplu: a) se evidenŃiază valoarea terenurilor achiziŃionate de la terŃi (inclusiv TVA): % 44211 „Terenuri” 35326 „TVA deductibilă”
=
3566 „AlŃi creditori diverşi”
b) se evidenŃiază aportul în natură sub forma terenurilor aduse de acŃionari pentru majorarea capitalului social: 44211 „Terenuri”
=
508 „AcŃionari sau asociaŃi”
c) se evidenŃiază valoarea amenajărilor de terenuri recepŃionate: 44212 „Amenajări de terenuri”
=
432 „Imobilizări corporale în curs”
d) se evidenŃiază valoarea mijloacelor fixe realizate din producŃie proprie: 4422 „Mijloace fixe”
=
% 7494 „Venituri din producŃia de imobilizări” 35327 „TVA colectată”
f) se evidenŃiază scoaterea din funcŃiune a mijloacelor fixe neamortizate integral:
48
% = 4612 „Amortizarea imobilizărilor corporale” 6461 „Pierderi din cesiunea imobilizărilor necorporale şi corporale”
4422
„Mijloace fixe”
Ca şi imobilizările necorporale, imobilizările corporale, precum şi amortizarea acestora, se realizează direct în contabilitate pentru activitatea de exploatare bancară (contul 442) şi pentru alte activităŃi în afara exploatării bancare (contul 452 „Imobilizări corporale în afara activităŃii de exploatare”). 3.4. Amortizărea imobilizărilor Imobilizările, ca urmare a folosirii în procesul de producŃie sau chiar ca urmare a trecerii timpului suferă anumite deprecieri. Aceste deprecieri pot fi: − ireversibile, caz în care apar amortizările; − reversibile, caz în care apar provizioanele. Amortizarea este recuperarea, în expresie bănească a imobilizărilor ca urmare a uzurii lor, într-o anumită perioadă de timp. Din punct de vedere economic, amortizarea presupune includerea în cheltuielile fiecărui exerciŃiu a sumei totale a deprecierilor suferite de imobilizări. Din punct de vedere financiar, amortizarea constă în constituirea disponibilităŃilor băneşti, fie pentru a înlocui imobilizările, când acestea sunt scoase din folosinŃă, fie pentru a realiza o nouă investiŃie. Amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a mijloacelor fixe şi se calculează pe baza planului de amortizare, de la data punerii acestora în funcŃiune şi până la recuperarea integrală a valorii lor de intrare, conform duratelor normale de utilizare şi condiŃiilor de utilizare a acestora. Băncile amortizează mijloacele fixe utilizând unul din următoarele regimuri de amortizare: a) amortizare lineară – repartizarea uniformă a valorii de intrare a mijloacelor fixe pe toată durata de funcŃionare stabilită a acestora; b) amortizare degresivă – multiplicarea cotelor de amortizare lineară cu coeficienŃii prevăzuŃi de lege; 49
c) amortizare accelerată – calcularea, în exerciŃiul în care mijloacele fixe intră în activul băncii, a unei amortizări până la limita prevăzută de lege din valoarea de intrare a acestora. În exerciŃiile următoare, amortizarea se calculează după regimul amortizării lineare. Amortizarea imobilizărilor se reflectă în contabilitate direct pentru activitatea de exploatare bancară şi pentru alte activităŃi în afara exploatării bancare, cu ajutorul următoarelor conturi sintetice de gradul I: – 461 „Amortizări privind imobilizările activităŃii de exploatare”; – 462 „Amortizări privind imobilizările în afara activităŃii de exploatare”. Aceste conturi cuprind conturi sintetice de gradul II, reflectând distinct amortizarea imobilizărilor necorporale, amortizarea imobilizărilor corporale, atât pentru activitatea de exploatare bancară, cât şi pentru alte activităŃi în afara exploatării bancare. Toate aceste conturi sunt conturi de pasiv. În credit evidenŃiază valoarea cheltuielilor aferente, fie amortizării imobilizărilor necorporale, fie amortizării imobilizărilor corporale, după caz. În debit se evidenŃiază amortizarea aferentă imobilizărilor vândute sau scoase din activ. Exemplu: a) se evidenŃiază amortizarea imobilizărilor necorporale aferente exerciŃiului curent: 651 „Cheltuieli cu amortizările imobilizărilor necorporale”
=
4611 „Amortizarea imobilizărilor necorporale”
b) se evidenŃiază valoarea imobilizărilor necorporale vândute sau scoase din activ, amortizare integral: 4611 „Amortizarea imobilizărilor necorporale”
=
441 „Imobilizări necorporale ale activităŃii de exploatare”
3.5. OperaŃiunile de leasing Leasing-ul reprezintă o convenŃie prin care locatarul (în calitate de proprietar) cedează locatarilor, pentru o perioadă determinată, dreptul de utilizare a unui bun mobiliar, imobiliar sau a unui activ necorporal, destinate desfăşurării activităŃii de exploatare a locatarului, contra unei chirii 50
cu opŃiunea de cumpărare la scadenŃă, la un preŃ convenit prin contractul încheiat iniŃial între părŃi. EvidenŃa operaŃiilor de leasing se realizează cu ajutorul contului sintetic de gradul I, 471 „OperaŃiuni de leasing şi asimilate”, care se dezvoltă pe conturi sintetice de gradul II, după felul bunurilor care fac obiectul contractului de leasing. EvidenŃa principalelor operaŃiuni de leasing şi asimilate la locatar presupune: • înregistrarea în activ, în conturile de leasing a imobilizărilor asupra cărora banca este proprietară; • înregistrarea amortizării în conturile de cheltuieli efective; • chiriile se vor înregistra în contabilitate, prorata temporis, astfel: a) chiriile calculate şi neîncasate se înregistrează în contul 4717 „CreanŃe ataşate”, prin creditul contului de venituri corespunzător; b) încasarea chiriilor la scadenŃă conduce la stingerea creanŃei prin debitul conturilor clientului; c) chiriile încasate în avans sunt înregistrate în creditul contului 376 „Venituri înregistrate în avans”, care se eşalonează lunar prin contrapartida contului de venituri corespunzător; • la expirarea contractului pot apare trei situaŃii: a) locatarul îşi exercită opŃiunea de cumpărare, iar locatarul înregistrează pierderile sau câştigurile din cesiune în conturile de venituri sau cheltuieli corespunzătoare; b) locatarul nu îşi exercită opŃiunea de cumpărare şi imobilizarea nu mai poate face obiectul unui nou contract de leasing, caz în care imobilizarea este transferată la valoarea netă în contul de imobilizări în afara activităŃii de exploatare; c) locatarul nu îşi exercită opŃiunea de cumpărare, dar bunul poate face obiectul unui nou contract de leasing, caz în care locatarul transferă imobilizarea la valoarea sa netă în contul de imobilizări neînchiriate din leasing reziliat (contul 473). Cu ocazia unei noi operaŃiuni de leasing cu opŃiune de cumpărare, bunul este redus la valoarea din noul contract, în contul 471 „OperaŃiuni de leasing şi asimilate”. EvidenŃa principalelor operaŃiuni de leasing şi asimilate la locatar presupune: – înregistrarea imobilizărilor care fac obiectul contractului de leasing în conturi în afara bilanŃului; – înregistrarea chiriilor calculate şi datorate în conturile de cheltuieli; – la expirarea contractului, în cazul exercitării opŃiunii de cumpărare, bunurile respective se înregistrează în conturile de imobilizări; în 51
cazul neexecutării opŃiunii de cumpărare, restituirea imobilizărilor se înregistrează, la ieşirea în conturile corespunzătoare în afara bilanŃului. EvidenŃa operaŃiunilor de leasing, privind imobilizările în curs, se face în conturi distincte, evidenŃiindu-se avansurile acordate furnizorilor pentru bunurile ce urmează a fi achiziŃionate (contul 4721 „Leasing mobiliar” şi contul 4723 „Leasing cu active necorporale”), şi valoarea bunurilor în curs de constituire sau a bunurilor deja livrate locatarilor, dar care nu au intrat în funcŃiune (contul 4722 „Leasing imobiliar”). Aceste conturi se debitează cu valoarea imobilizărilor în curs, care fac obiectul unui contract de leasing şi se creditează cu recepŃionarea imobilizărilor privind operaŃiunile de leasing prin debitul contului 471 „OperaŃiuni de leasing şi asimilate”. LocaŃia simplă reprezintă o convenŃie prin care locatarul (în calitate de proprietar) cedează locatarului, pentru o perioadă determinată, dreptul de utilizare a unui bun, contra unei chirii, fără opŃiunea de cumpărare. EvidenŃa operaŃiunilor de locaŃie simplă se realizează cu ajutorul contului sintetic de gradul I, 474 „Bunuri date în locaŃie simplă”, care se dezvoltă pe mai multe conturi sintetice de gradul II, acestea fiind conturi de activ. Pentru bunurile care fac obiectul unui contract de leasing sau al unui contract de locaŃie simplă, locatarul calculează şi înregistrează amortizarea aferentă acestora, prin includerea acestora pe cheltuieli. EvidenŃa amortizării acestor bunuri se realizează cu ajutorul contului sintetic de gradul I, 476 „Amortizări”, care se dezvoltă pe mai multe conturi sintetice de gradul II – conturi de pasiv, se creditează cu amortizarea bunurilor care fac obiectul unui contract de leasing sau a bunurilor date în locaŃie simplă prin debitul contului 60411 „Cheltuieli cu amortizarea” (pentru leasing), al contului 60421 „Cheltuieli cu amortizarea” (pentru locaŃie simplă) şi se debitează cu valoarea amortizată a bunurilor privind operaŃiunile de leasing sau operaŃiunile de locaŃie simplă (prin creditul conturilor 471 sau 474 „Bunuri date în locaŃie simplă”. 3.6. Provizioanele pentru valori imobilizate Prin provizioane se înŃelege o constatare contabilă a unei diminuări a valorii activului din cauze ale căror efecte nu sunt ireversibile. Spre deosebire de amortizare, care atunci când se înregistrează nu prezintă altceva decât o constatare a pierderilor efective suferite de o întreprindere, provizioanele reprezintă pierderi sau cheltuieli previzibile. 52
Provizioanele pentru valori imobilizate sunt evidenŃiate cu ajutorul conturilor din grupa 49 „Provizioane pentru valori imobilizate” şi se constituie pe seama cheltuielilor, de regulă, la finele exerciŃiului, cu ocazia inventarierii sau la alte perioade. Pentru evidenŃierea în contabilitate a provizioanelor pentru deprecierea imobilizărilor se folosesc conturi sintetice de gradul I, care au funcŃia contabilă de pasiv, se creditează cu constituirea provizioanelor, concomitent cu creşterea cheltuielilor corespunzătoare şi se debitează la finele exerciŃiului când se reduc sau se anulează provizioanele rămase fără obiect, care duc la creşterea veniturilor. Soldul creditor al conturilor de provizioane se scade din soldul debitor al imobilizărilor şi se obŃine valoarea netă contabilă a acestora, care se înscrie în bilanŃul contabil. La finele exerciŃiului, la ieşirea din patrimoniu a valorilor imobilizate sau la alte perioade, provizioanele constituite anterior se analizează şi se regularizează, procedându-se astfel: – în situaŃia în care deprecierea valorilor imobilizate este superioară provizionului constituit, se constituie un provizion suplimentar; – în cazul în care deprecierea constatată este inferioară provizionului constituit, diferenŃa se deduce din provizionul constituit şi se înregistrează la venituri; – cu ocazia anulării unui provizion, la ieşirea din patrimoniu a valorilor imobilizate, provizioanele constituite se înregistrează la venituri. Exemplu: a) se constituie provizioane pentru deprecierea imobilizărilor: 6642 = „Cheltuieli cu provizioane pentru deprecierea imobilizărilor”
492 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor”
b) se evidenŃiază anulări sau diminuări de provizioane pentru depreierea imobilizărilor: 492 „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor”
=
7642 „Venituri din provizioane pentru deprecierea imobilizărilor”
53
4. ACTIVELE OPERAłIONALE
Activele operaŃionale sunt acele elemente ale activului bilanŃier cu care banca operează în mod curent şi prin care se realizează activitatea de bază a băncii. Ele produc venituri contabilizate prin conturile din clasa 7. Structura activelor operaŃionale este: 1. Casa şi alte valori; 2. Depozite la bănci: 2.1. Disponibil la vedere; 2.2. Depozite la vedere; 3. Credite acordate băncilor: 3.1. Credite obişnuite; 3.2. Credite mobilizate; 4. Credite acordate clienŃilor (inclusiv clientelei financiare): 4.1. Credite obişnuite: • Credite de trezorerie; • Credite pentru export; • Credite pentru echipamente; • Credite pentru bunuri imobiliare; • Alte credite; 4.2. Credite mobilizate; 4.3. Credite pentru clientela financiară; 5. Titluri: 5.1. Titluri de tranzacŃii; 5.2. Titluri de plasament; 5.3. Titluri de investiŃi. 4.1. OperaŃiunile cu numerar Numerarul are o pondere mică în circulaŃia bănească în cadrul unei societăŃi bancare. Totuşi, numerarul ocupă un loc important în activitatea bancară, beneficiind de reglementări şi structuri organizatorice şi operative importante. Compartimentele de tezaur şi casieriile bancare 54
trebuie să facă faŃă operaŃiunilor generatoare de încasări şi plăŃi şi în acelaşi timp să-şi aducă propria contribuŃie la rentabilitatea băncii. Pentru organizarea sistemului de casierii proprii, băncile comerciale trebuie să solicite, în scris, Băncii NaŃionale a României aprobarea de funcŃionare a acestuia. Dacă banca comercială respectă prevederile legate de operaŃiuni cu numerar şi dispune de amenajări speciale, primesc autorizaŃia de funcŃionare împreună cu plafonul de casă. În conformitate cu reglementările BNR şi cu necesităŃile băncilor comerciale, se pot întâlni următoarele tipuri de case bancare: a) case operative de încasări – se ocupă cu operaŃiuni de primire a numerarului în urma încasărilor sau pentru retragere din circulaŃie a bancnotelor sau a monedelor metalice uzate. Primirea numerarului se face pe baza următoarelor documente: − foaie de vărsământ cu chitanŃă – se foloseşte pentru depunerea numerarului de către clienŃi. ChitanŃa rămasă la aceştia reprezintă dovada efectuării operaŃiunii; − ordin de încasare – se utilizează în cadrul operaŃiunilor de depunere interne a băncii; − borderou însoŃitor – apare când agenŃii economici depun numerar la casierie în genŃi sigilate; − documente de casă emise de sistemul informaŃional al băncii; b) case operative de plăŃi – se ocupă cu eliberarea de numerar la cererea clienŃilor. Casele operative de încasări şi plăŃi pot fi deschise pentru operaŃiuni în lei sau valută. Eliberarea numerarului se face pe baza următoarelor documente: − cec simplu; − ordin de plată – utilizat de bancă atunci când depune excedentul de numerar la BNR sau când îl distribuie între subunităŃile sale. De asemenea, se emite un astfel de ordin pentru plata unor cheltuieli proprii sau pentru acordarea de avansuri; − cerere pentru răscumpărarea certificatelor de depozit; − cambie; − bilet la ordin; − documente emise de sistemul informaŃional al băncii; c) case speciale – sunt specifice sucursalelor bancare şi derulează operaŃii cu numerar în cadrul reŃelei bancare. De asemenea, pot vinde imprimate bancare;
55
d) case pentru operaŃiuni cu metale preŃioase, pietre preŃioase şi valori – în principal operaŃiuni legate de expertizarea şi depozitarea acestora; e) case de schimb valutar amplasate în afara băncii – cumpără şi vând, în contrapartidă cu lei româneşti, valute cotate de BNR în relaŃie cu persoane fizice rezidente sau nerezidente. Principalele operaŃiuni cu numerar sunt: a) Primirea (intrarea) numerarului din contul curent de la BNR (plăŃile ce urmează a fi făcute cu numerar impun o alimentare a casieriei); se plăteşte un comision la BNR: % 101 „Casa” 6019 „Comision”
=
111 „Cont curent la BNR”
b) Pentru primirea (intrarea) numerarului de la alte bănci comerciale, în special pentru valută, dar şi pentru lei (când nu există momentan disponibil în contul curent la BNR sau în afara programului la casieria BNR), se plăteşte comision. În general, există un decalaj în timp (cel puŃin o zi) între momentul când se primesc banii în numerar şi momentul când aceştia se restituie prin intermediul contului curent, impunându-se astfel folosirea unui cont intermediar de pasiv, şi anume, 162 „Alte sume datorate”. Primirea numerarului: % 101 „Casa” 6019 „Comision”
=
162 „Alte sume datorate”
Restituirea prin contul curent (după o zi sau mai multe zile): 162 „Alte sume datorate”
=
111 „Cont curent la BNR, în lei” sau 121/122 „Nostro/Loro, pentru valută”
După restituirea prin contul curent (de corespondenŃă), efectuată în aceeaşi zi, se realizează următoarea înregistrare: 56
% 101 „Casa” 6019 „Comision”
=
111 „Cont curent la BNR, în lei” 121/122 sau „Nostro/Loro, pentru valută”
c) Primirea (intrarea) numerarului de la clienŃii băncii (alimentarea contului curent sau constituirea de depozite): 101 „Casa”
=
2511 „Conturi curente”
sau 101 „Casa”
253 „Conturi de depozit”
Intrări (primiri) de numerar mai pot apărea la plusuri de casă, schimb valutar, restituirea creditelor primite (mai ales, persoanele fizice). d) Eliberarea (ieşirea) numerarului către contul curent de la BNR (s-a depăşit plafonul admis, completarea sumelor din contul curent pentru efectuarea unor plăŃi, frutificare etc.): 111 „Cont curent la BNR”
=
101 „Casa”
e) Eliberarea (ieşirea) numerarului către băncile comerciale (dacă acestea solicită numerar); dacă recuperarea prin contul de corespondenŃă (Nostro) nu se face în aceeaşi zi se foloseşte un cont intermediar, şi anume, 161 „Valori de recuperat”: 161 „Valori de recuperat”
=
% 101 „Casa” 7019 „Venituri din comisioane”
Recuperarea prin contul curent (corespondent): 111 = „Cont curent la BNR, în lei” sau 121/122 „Nostro/Loro, pentru valută”
161 „Valori de recuperat”
f) Eliberarea (ieşirea) numerarului către clienŃii băncii (ridicări de numerar de către aceştia din cont curent pentru plata salariilor sau alte plăŃi în numerar, recuperarea depozitelor la scadenŃă etc.): 57
2511 „Conturi curente” sau 253 „Conturi de depozite”
=
101 „Casa” 101 „Casa”
Ieşirea (eliberarea) de numerar mai poate avea loc pentru minusuri de casă, schimb valutar, acordarea de credite (mai ales, persoane fizice). 4.2. Depozitele la bănci 1) Depozitele în cont curent se referă la sume în lei sau valută, de care banca poate dispune în orice moment. Denumirea contului prin care se evidenŃiază este „Cont curent la BNR” pentru disponibilul din BNR şi „Cont de corespondent la bănci (Nostro)” pentru disponibilul din celelalte bănci comerciale. Prin aceste conturi au loc toate „intrările (încasările) şi ieşirile (plăŃile) de bani de cont”. În practică, cel mai des, se foloseşte denumirea de Nostro: Nostro la banca…, Nostro la BNR etc. Trebuie reŃinut că disponibilul în lei este Ńinut la BNR, toate încasările (intrările) şi plăŃile (ieşirile) în lei efectuându-se prin „Contul curent de la BNR”. Pentru valută, banca poate să-şi deschidă nenumărate conturi Nostro, la bănci din Ńară sau străinătate (dacă acele bănci sunt de acord). Depozitele în cont curent reprezintă sume depuse de titular sau de alte persoane în favoarea titularului, rezultate din cadrul operaŃiunilor curente de încasări şi plăŃi (ex.: plata salariilor, plata şi încasarea facturilor) Aceste sume pot fi retrase de client în favoarea sa sau a altor persoane, în orice moment, fără preaviz. Soldul contului trebuie să fie creditor. ExcepŃie fac conturile care beneficiază de un plafon de creditare din partea băncii, ce îi permite titularului să efectueze plăŃi sau retrageri fără a dispune de sumele necesare. Rata dobânzii care remunerează contul curent este printre cele mai reduse, putând să fie chiar zero. Prin valoarea soldului, prin nivelul rulajului şi obligativitatea constituirii sale, contul curent se prezintă ca un cont de întreprindere. În Ńările dezvoltate economic, în urma amplificării procesului de bancarizare, se constată totuşi un număr mai mare de conturi deschise de persoanele fizice în raport cu societăŃile comerciale. 2) Depozitele la vedere se referă la depozitele în lei sau valută constituite la alte bănci, ale căror durată de constituire este egală cu o zi lucrătoare (depozite pe 24 ore – CALL MONEY). 58
Depozitele la vedere reprezintă un cont slab remunerat sau chiar neremunerat, destinat să primească sume de la titular la vederea unei utilizări pe termen scurt. Soldul contului este creditor şi poate fi retras în orice moment, fără preaviz. În practică se întâlneşte şi cazul în care banca cere, mai ales pentru sume importante, un preaviz pe termen foarte scurt, de obicei o zi lucrătoare. În lipsa unei scadenŃe definite (observaŃie valabilă şi pentru conturile curente), durata constituirii contului la vedere depinde de nevoile şi bunul plac al titularului. Acest fapt ar induce pentru bancă o reŃinere în a utiliza o astfel de resursă. Totuşi, o observare pe termen mai lung permite constatarea unei anumite stabilităŃi şi perenităŃi a acestei resurse, ceea ce permite băncii alocarea sa pe o perioadă mai lungă. Conturile utilizate pentru aceste depozite la vedere sunt: contul 131 „Depozite la bănci” (pentru depozitele create la alte bănci) şi contul 132 „Depozite ale băncilor” (depozitele altor bănci la bancă). Contul 131 „Depozite la bănci” este un cont de activ. El este debitat atunci când se creează depozitul la alte bănci şi se creditează la lichidarea depozitului. Contul 132 „Depozite ale băncilor” este un cont de pasiv. El este creditat la constituirea depozitului şi este debitat la lichidarea depozitului creat altei bănci. Dobânzile aferente unor astfel de operaŃiuni sunt contabilizate în conturile 1317 „CreanŃe ataşate”, pentru dobânzile de încasat şi 1327 „Datorii ataşate”, pentru dobânzile de plătit. Durata de viaŃă a unui plasament (depozit) prezintă următoarele etape: − data contactării (semnării convenŃiei) – înregistrarea extrabilanŃieră a depozitului de la data contractării până la data plasării efective; − data efectuării plasamentului (data tranzacŃiei) – data la care fondurile (activele) sunt puse la dispoziŃia părŃii cu care s-a încheiat convenŃia (înregistrate în bilanŃ); − data maturităŃii – data la care capitalul şi dobânda se întorc la banca care efectuează plasamentul. Dobânzile încasate se înregistrează în contul 70131 „Dobânzi de la depozitele la vedere”. Exemplu: Se constituie două depozite la vedere, de o zi, în valoare de 5.000 lei, respectiv 30 USD, la o rată a dobânzii de 36% pe an (pentru lei), respectiv 3,6%USD):
59
a) plasarea: 1311 „Depozite la vedere la bănci”
=
111 „Cont curent la BNR”
5.000 lei
1311 „Depozite la vedere la bănci”
=
121 „Nosto/USD”
30 USD
=
% 1311 „Depozite la vedere la bănci” 70131 „Venituri din dobânzi”
5.005 lei 5.000 lei
şi:
b) scadenŃa: • pentru lei: 111 „Cont curent la BNR”
5 lei
• pentru USD: Venitul din dobândă trebuie înregistrat în lei la cursul de schimb valabil (în general, cursul de schimb comunicat de BNR) în ziua scadenŃei (presupunem că 1 USD = 32 lei). În acest sens se utilizează două conturi „speciale”, şi anume: 3721 „PoziŃie de schimb”; 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”. Pentru depozitul restituit: 121 „Nostro/USD” pentru dobândă: 121 „Nostro/USD” şi 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
1311 „Depozite la vedere la bănci”
30 USD
=
3721 „PoziŃie de schimb”
0,3 USD
=
70131 „Venituri din dobândă”
9,6 lei
3) Depozitele la termen se referă la depozitele în lei sau valută constituite la alte bănci, ale căror durată iniŃială de constituire este mai mare de o zi lucrătoare. Ele pot fi simple depozite la termen sau pot avea şi un alt scop (obŃinerea unor garanŃii) şi atunci se constituie depozite colaterale. Depozitele la termen reprezintă o sumă depusă de titular şi blocată la dispoziŃia băncii până la scadenŃă stabilită prin contract, în momentul 60
constituirii depozitului. Acest depozit la termen este remunerat la un nivel mai ridicat, care să compenseze imobilizarea fondurilor depuse. Nivelul dobânzii se stabileşte între deponent şi bancher, în funcŃie de puterea de negociere a fiecăruia şi Ńinând cont de mărimea sumei depuse şi de scadenŃă. De regulă, nivelul ratei dobânzii este apropiat de cel al ratei dobânzii pe piaŃa monetară, pentru o perioadă asemănătoare. Depozitele la termen îi oferă băncii posibilitatea de a dispune liber de suma depusă până la scadenŃă, când va trebui să ramburseze această sumă, majorată cu dobânda. Retragerea excepŃională a sumei înainte de scadenŃă se sancŃionează printr-o pierdere de dobândă. 4.3. Creditele acordate băncilor Creditele obişnuite se referă la sumele plasate la alte bănci comerciale pe baza unor contracte/convenŃii de credite. Ele se acordă fără garanŃie (în alb) În practică, utilizarea creditelor are loc în relaŃia cu băncile cu care nu există limite (plafoane) pentru constituirea de depozite sau aceste limite nu sunt suficient de mari. Aceste credite pot fi: − credite acordate pentru o zi; − credite la termen (durata creditului este mai mare de o zi); − credite financiare (credite cumpărător), acordate băncilor nerezidente (străine) dar ai căror beneficiari finali sunt agenŃi economici nerezidenŃi. Exemplu: Se acordă două credite pentru o lună, în valoare de 50.000 lei, respectiv 3.000 USD, la o rată a dobânzii de 72% pe an (pentru lei) respectiv 7,2% pe an (pentru USD): a) acordarea: 1412 „Credite la termen/lei” şi 121 „Credite la termen/USD”
=
111 „Cont curent la BNR”
50.000 lei
=
1412 „Nostro/USD”
3.000 USD
=
% 1412 „Credite la termen/lei” 70142 „Venituri din dobânzi”
53.000 lei 50.000 lei
b) scadenŃa: • pentru lei: 111 „Cont curent la BNR”
3.000 lei 61
• pentru USD: Venitul din dobândă trebuie înregistrat în lei la cursul de schimb valabil (în general, cursul de schimb comunicat de BNR) în ziua scadenŃei (presupunem că 1 USD = 32 lei). În acest sens se utilizează două conturi „speciale”, şi anume: – 3721 „PoziŃie de schimb”; – 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”. Pentru creditul restituit: 121 „Nostro/USD” Pentru dobândă: 121 „Nostro/USD” şi 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
1412 „Credite la termen/USD”
3.000 USD
=
3721 „PoziŃie de schimb”
1.800 USD
70142 „Venituri din dobândă”
57.600 lei
Pe lângă creditele obişnuite mai sunt şi creditele mobilizate care se referă la creditele acordate ce au garanŃie efecte de comerŃ (de exemplu, cambii) livrate sau nelivrate sau titluri nelivrate. Deci, dreptul de proprietate al acestor active se transferă temporar (pe durata creditului) asupra băncii care a acordat creditul. Este vorba de o „mobilizare” a acestor efecte de comerŃ şi titluri. Contabilizarea acestor credite se face cu ajutorul contului 151 „Valori primite în pensiune”, iar dobânzile aferente se înregistrează în contul de venituri corespunzător: contul 7015 „Dobânzi de la valorile în pensiune”. Contul 151 „Valori primite în pensiune” este un cont de activ. El este debitat la acordarea creditului garantat şi este creditat la rambursarea acestuia. În funcŃie de termen, operaŃiunile de pensiune interbancară dispun de conturi distincte pentru termenele de 24 ore (contul 1511 „Valori primite în pensiune de pe o zi pe alta”) sau termene mai mari de 24 ore (contul 1512 „Valori primite în pensiune la termen”). Dobânzile de încasat sunt evidenŃiate în conturile ataşate, 1517 „CreanŃe ataşate”, în contrapartidă cu un cont de venituri. Exemplu: Se acordă un credit pentru o lună către o altă bancă, în baza unor titluri primite în pensiune, în valoare de 4.000 lei, cu o dobândă de 12% pe an. 62
a) acordarea creditului: 1512 „Valori primite în pensiune la termen”
=
111 „Cont curent la BNR”
4.000 lei
7015 „Dobânzi de la valorile primite în pensiune”
40 lei
1517 „CreanŃe ataşate”
40 lei
b) înregistrarea dobânzii: 1517 „CreanŃe ataşate”
=
c) încasarea dobânzii: 111 „Cont curent la BNR”
=
d) rambursarea împrumutului la scadenŃă: 111 „Cont curent la BNR”
=
1512 „Valori primite în pensiune la termen”
4.000 lei
4.4. Creditele acordate clientelei financiare Creditele obişnuite sunt creditele acordate clienŃilor pe termen scurt cu o destinaŃie anume. Ele se determină ca diferenŃă între activele curente şi pasivele curente ale firmei. Pentru a stabili necesarul de credite de trezorerie clientul băncii trebuie să întocmească un plan de trezorerie pe baza bilanŃului contabil, bugetului de venituri şi cheltuieli şi a planului de activitate. Dacă rezultă un deficit de trezorerie, acesta se poate acoperi prin credit. Contabilizarea lor se face prin conturi specifice pentru care au fost acordate, şi anume: contul 202 „Credite de trezorerie”, contul 203 „Credite pentru export”, contul 204 „Credite pentru echipamente”, contul 205 „Credite pentru bunuri imobiliare”, contul 206 „Alte credite acordate clientului”. Aceste conturi prezintă analitice după natura creditului: vânzări în rate, credite pentru persoane fizice, credite pentru finanŃarea stocurilor, credite pentru importatori etc. aceste conturi sunt de activ, debitându-se la acordarea creditului şi creditându-se la rambursarea lui. Dobânda de încasat se urmăreşte cu ajutorul contului 2027 „CreanŃe ataşate”. Exemplu: se acordă un credit, pentru o lună de zile, către o persoană fizică, în valoare de 4.000 lei, cu o dobândă de 60% pe an. 63
a) acordarea creditului: 2021 „Credite de trezorerie”
=
2511 „Conturi curente”
4.000 lei
70213 „Dobânzi la credite de trezorerie”
200 lei
b) înregistrarea dobânzii: 2027 „CreanŃe ataşate”
=
c) rambursarea creditului: 2511 „Conturi curente”
=
2021 „Credite de trezorerie”
=
2027 „CreanŃe ataşate”
4.000 lei
d) plata dobânzii: 2511 „Conturi curente”
200 lei
Creditele mobilizate se referă la sumele acordate clienŃilor ca şi credit în baza unor garanŃii mai speciale, cum ar fi: obligaŃiunile, certificatele de depozit, cambii etc. 1) Credite acordate clienŃilor, pe baza unor convenŃii speciale, ce au ca garanŃie valori mobilizate (obligaŃiuni) sau titluri (bonuri de tezaur, certificate de depozit). Aceste garanŃii pot fi în lei sau valută. Contabilizarea acestora se face prin contul 241 „Valori primite în pensiune”, iar veniturile se înregistrează prin conturile 7023 „Dobânzi de la valorile primite în pensiune”. Exemplu: se acordă un credit în valută pentru plata unui furnizor (100 USD), pentru 6 luni, la o rată a dobânzii de 12%/an, pe baza unei convenŃii exprese, având drept garanŃie obligaŃiuni în valoare de 10.000 lei: a) acordarea (se observă că garanŃia este în lei şi creditul în valută): 241 „Valori primite în pensiune/lei”
=
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
10.000 lei
121/122 „Nostro/Loro”
100 USD
şi 3721 „PoziŃie de schimb/USD”
b) scadenŃa (cursul de schimb pentru înregistrarea în echivalent lei a dobânzii încasate, este de 33 lei/USD). Dobânda este de 6 USD (clientul plăteşte din sumele încasate în contul curent 2511): 64
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
% 241 „Valori primite în pensiune” 7023 „Dobânzi”
10.198 mil. lei 10.000 mil. lei 198 lei
şi 2511 „Conturi curente/USD”
=
3721 „PoziŃie de schimb/USD”
106 USD
2) CreanŃe comerciale (scont, factoring): în schimbul unui efect de comerŃ (cambie, bilet la ordin), clientul primeşte contravaloarea acestuia, mai puŃin taxa de scont şi comisioanele aferente. Similar, în cazul factoringului, banca poate pune la dispoziŃia clientului o sumă mai mică decât valoarea facturilor ce urmează a fi încasate (prin intermediul băncii). Creditele pentru clientela financiară se referă la creditele acordate unor clienŃi, cum ar fi: societăŃi de leasing, societăŃi de factoring, societăŃi de plasament, de investiŃii şi de portofoliu. Ele pot fi: la vedere (acordate pentru o zi), contabilizate prin contul 2311 sau la termen (acordate pentru o perioadă mai mare de o zi), contabilizate prin contul 2312. 4.5. OperaŃiuni cu titluri Titlurile de valoare reprezintă înscrisuri care încorporează un drept de proprietate sau de creanŃă. Clasificarea titlurilor se poate face după mai multe criterii: 1) După natura titlului: − valori mobiliare (acŃiuni şi obligaŃiuni) – titluri de proprietate sau de creanŃă, care oferă deŃinătorului lor un drept de o anumită valoare, iar transmiterea lor se realizează prin negociere la bursa de valori; − titluri de stat (bonuri de tezaur, certificate de trezorerie) – se mai numesc şi efecte publice, şi sunt înscrisuri emise de organe specializate ale administraŃiei de stat (Ministerul FinanŃelor Publice) în scopul acoperirii cheltuielilor bugetare; − titluri de creanŃă negociabile – titluri emise în general pe termen scurt, negociabile pe o piaŃă reglementată. În această categorie sunt cuprinse biletele de trezorerie, certificatele de depozit; − titluri de piaŃă interbancare – emise numai de către instituŃiile interbancare şi sunt negociabile doar pe piaŃa interbancară. În această categorie sunt incluse biletele la ordin negociabile (BON), certificatele interbancare cu dobândă plătită în avans (CIPA) şi certificatele interbancare cu dobânda plătibilă în final (CIFIN); − alte titluri negociabile. 65
2) După veniturile pe care le generează: − titluri cu venit fix – acele titluri care oferă deŃinătorului un venit sub forma dividendului, dimensionat în funcŃie de profiturile obŃinute de emitent; − titluri cu venit variabil – acŃiunile care oferă deŃinătorului un venit sub forma dividendului, dimensionat în funcŃie de profiturile obŃinute de emitent. 3) După intenŃia avută în momentul achiziŃionării, cu privire la durata deŃinerii: − titluri de tranzacŃie; − titluri de plasament − titluri de invenŃii; − titluri de participare; − părŃi în societăŃi comerciale legate; − titluri ale activităŃii de portofoliu. Titlurile de tranzacŃie sunt titluri cu venit fix sau cu venit variabil, achiziŃionate cu intenŃia de a fi revândute pe termen scurt sau în condiŃiile în care nu există încă definită o intenŃie cu privire la perioada deŃinerii. Pentru a fi încadrate în categoria titlurilor de tranzacŃie, un titlu trebuie să îndeplinească simultan trei condiŃii: − să fie tranzacŃionat înainte de scadenŃă, într-un termen care să nu depăşească şase luni; − să poată fi cotat în vederea tranzacŃionării, în orice moment, pe o piaŃă lichidă; − preŃul de piaŃă să fie accesibil terŃilor. Aceste titluri fac obiectul activităŃii de piaŃă a băncilor în vederea derulării următoarelor operaŃiuni: de menŃinere a pieŃei; de arbitraj, realizate în vederea obŃinerii unui câştig pe baza diferenŃelor apărute între cotarea aceluiaşi titlu pe două pieŃe diferite; operaŃiuni speculative, realizate în vederea obŃinerii unui câştig pe baza variaŃiei anticipate a unui curs pe termen foarte scurt. Evaluarea titlurilor de tranzacŃie, în momentul achiziŃionării, se face la valoarea de achiziŃie, formată din preŃul de cumpărare, ce cuprinde şi cheltuieli de achiziŃie şi eventual dobânzi, apărute în cazul obligaŃiunilor. Periodic, are loc o reevaluare a titlurilor de tranzacŃie la preŃul pieŃei. DiferenŃele favorabile sunt preluate pe venituri, cele nefavorabile sunt preluate pe cheltuieli. Cesiunea titlurilor se face la preŃul de vânzare, eventualele diferenŃe în raport de valoarea din contabilitate merg pe venituri sau pe cheltuieli. 66
Problema contabilizării operaŃiilor cu titluri, în general, este foarte complicată. Cheltuielile de achiziŃie, dobânzile calculate pentru perioada scurtă (la obligaŃiuni) se contabilizează la un loc cu preŃul de cumpărare a titlului, iar dacă momentul încheierii tranzacŃiei nu coincide cu momentul achiziŃiei, se face şi o înregistrare în conturile din afara bilanŃului. Contabilizarea titlurilor se face cu ajutorul contului 302 „Titluri de tranzacŃie”, care se dezvoltă pe trei conturi: contul 3021 „Titluri de tranzacŃie”, contul 3025 „Titluri date cu împrumut” şi contul 3026 „Titluri luate cu împrumut”. Contul 3021 „Titluri de tranzacŃie” este un cont de activ, ca şi celelalte conturi din această clasă, şi funcŃionează astfel: se debitează la achiziŃionarea titlurilor şi se creditează la vânzarea acestora. Titlurile de tranzacŃie pot fi convertite în titluri de plasament sau de investiŃii. Principalele operaŃiuni cu titluri de tranzacŃie sunt: a) AchiziŃia de titluri de tranzacŃie: 3021 „Titluri de tranzacŃie”
=
% 111 „Cont curent la BNR” sau 121/122 „Nostro/Loro” sau 333 Conturile societăŃilor de bursă
b) Reclasarea titlurilor de tranzacŃie în titluri de plasament sau de investiŃii: 3031 „Titluri de plasament” sau 3041 „Titluri de investiŃii”
=
3021 „Titluri de tranzacŃie”
c) Vânzarea de titluri de tranzacŃii (în profit): 111 „Cont curent la BNR” sau 121/122 „Nostro/Loro” sau 333 „Conturile societăŃilor de bursă”
=
% 3021 „Titluri de tranzacŃie” 7032 „Venituri din titluri”
preŃ de vânzare profit
67
Titlurile de plasament sunt titluri cu venit fix sau variabil, achiziŃionate în vederea deŃinerii lor o perioadă mai mare de şase luni, fără ca această deŃinere să fie obligatorie până la scadenŃă. În categoria titlurilor de plasament pot fi clasate, de asemenea, următoarele titluri: − titluri cu durata de deŃinere mai mică de şase luni, dar care nu întrunesc condiŃiile de piaŃă pentru a fi clasate ca titluri de tranzacŃie; − titluri de tranzacŃie pentru care intenŃia iniŃială a băncii de a deŃine titlurile pe o perioadă de cel mult şase luni s-a schimbat pentru o perioadă mai mare; − titluri achiziŃionate cu intenŃia de a le deŃine până la scadenŃă, dar pentru care banca nu dispune de mijloace de acoperire sau de finanŃare necesare titlurilor de investiŃii. Evaluarea titlurilor de plasament se face la cumpărare la preŃul de achiziŃie, fără cheltuieli de achiziŃie sau dobânzi scurse, în cazul titlurilor cu venit fix. În cazul în care titlurile provin prin transfer din categoria titlurilor de tranzacŃie, vor fi înregistrate la preŃul pieŃei din ziua transferului. Periodic, are loc o reevaluare a titlurilor la cursul pieŃei. Dacă apar diferenŃe, acestea vor fi înregistrate diferit: − diferenŃele favorabile nu se înregistrează şi nici nu se folosesc la compensarea diferenŃelor nefavorabile înregistrate de alte titluri; − diferenŃele nefavorabile fac obiectul constituirii unor provizioane pentru depreciere. Vânzarea titlurilor de plasament se înregistrează la preŃul de cesiune negociat. Eventualele diferenŃe favorabile sau nefavorabile sunt preluate pe venituri sau cheltuieli. Contabilizarea titlurilor de plasament se face cu ajutorul contului 303 „Titluri de plasament”, care se dezvoltă pe trei conturi: contul 3031 „Titluri de plasament”, contul 3035 „Titluri date cu împrumut” şi contul 3036 „Vărsăminte de efectuat privind titlurile de plasament”. Contul 3031 „Titluri de plasament” este un cont de activ, ca şi celelalte conturi din această clasă, şi funcŃionează astfel: se debitează la achiziŃionarea titlurilor sau la reclasarea lor ca titluri de plasament şi se creditează la vânzarea acestora sau la transferul lor către alte categorii de titluri. Dobânzile de încasat se înregistrează în contul 3037 „CreanŃe ataşate” şi cheltuielile apărute la achiziŃionarea titlurilor de plasament se înregistrează în contul 60331 „Cheltuieli de achiziŃie”, iar pentru cheltuielile ocazionate de vânzarea titlurilor de plasament se folosesc conturile: 6037 „Cheltuieli diverse din operaŃii cu titluri” sau 6039 „Comisioane”. 68
DiferenŃele de curs, înregistrate la vânzare, sunt preluate pe conturi de venituri sau cheltuieli. Principalele operaŃiuni cu titluri de plasament sunt: a) achiziŃia de titluri de tranzacŃie: % 30313 „AcŃiuni şi alte titluri cu venit variabil” şi 60331 „Cheltuieli de achiziŃie” sau 30312 „ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix” şi 3037 „CreanŃe ataşate” şi 60331 „Cheltuieli de achiziŃie”
=
% 111 „Cont curent la BNR” sau 121/122 „Nostro/Loro” sau 333 „Conturile societăŃilor de bursă”
b) titluri de plasament date cu împrumut: 3035 „Titluri date cu împrumut”
=
3031 „Titluri de plasament”
c) titluri de plasament luate cu împrumut: 3026 „Titluri luate cu împrumut”
=
30271 „Datorii privind titlurile luate cu împrumut”
d) înregistrarea şi încasarea dobânzii pentru titlurile date cu împrumut: 3037 „CreanŃe ataşate”
=
7037 „Venituri diverse din operaŃiuni cu titluri”
111 „Cont curent la BNR”
=
3037 „CreanŃe ataşate”
şi
e) înregistrarea şi plata dobânzii pentru titlurile luate cu împrumut: 6037 = „Cheltuieli diverse privind operaŃiuni cu titluri” 30277 = „Datorii ataşate”
30277 „Datorii ataşate” 111 „Cont curent la BNR” 69
f) vânzarea de titluri de plasament (în profit): 111 „Cont curent la BNR” sau 121/122 „Nostro/Loro”
=
% 30313 „Titluri de tranzacŃie” 70336 „Venituri din cesiune”
preŃ de vânzare profit
Titlurile de investiŃii sunt titluri cu venit fix, achiziŃionate de bancă cu intenŃia de a le păstra o perioadă îndelungată de timp, în principiu, până la scadenŃă. Aceste titluri aduc titularului venituri regulate sub formă de dobânzi. În această categorie sunt cuprinse obligaŃiunile, efectele publice şi alte titluri cu venit fix. Titlurile de investiŃii trebuie protejate contra deprecierii sau a variaŃiilor de dobândă. Evaluarea titlurilor de investiŃii se face la cumpărare la preŃul de achiziŃie, fără cheltuieli de achiziŃie sau dobânzi scurse. În cazul în care preŃul de achiziŃie este mai mare decât valoarea de rambursare, se spune că titlul are o primă. Dacă preŃul de achiziŃie este mai mic decât valoarea de rambursare, se spune că titlul decotează. Şi într-un caz, şi în celălalt, prima sau decotarea sunt eşalonate pe durata de viaŃă rămasă a titlului, pe venituri sau pe cheltuieli. Titlurile de investiŃii care provin din categoria titlurilor de tranzacŃii sunt preluate la preŃul zilei, iar cele care sunt transferate din categoria titlurilor de portofoliu sunt preluate la valoarea de achiziŃie. Pe perioada de deŃinere a titlului, eventualele diferenŃe de curs, favorabile sau nefavorabile, nu vor afecta valoarea contabilă. łinând cont de faptul că, în principiu, titlurile ies din portofoliu la scadenŃă, când se încasează valoarea de rambursare, putem ignora variaŃiile curente de curs. Ca excepŃie se constituie provizioanele în caz de depreciere, atunci când există o mare probabilitate de vânzare a titlului înainte de scadenŃă sau în cazul riscului de faliment la emitent. Contabilizarea titlurilor de plasament se face cu ajutorul contului 304 „Titluri de investiŃii”, care se dezvoltă pe trei conturi: contul 3041 „Titluri de investiŃii”, contul 3045 „Titluri date cu împrumut” şi contul 3046 „DiferenŃe de conversie”. Contul 3041 „Titluri de investiŃii” este un cont de activ, ca şi celelalte conturi din această clasă, şi funcŃionează astfel: se debitează cu valoarea titlurilor de investiŃii intrate în portofoliu şi se creditează cu valoarea titlurilor vândute, transferate spre alte categorii de titluri sau date cu împrumut. Dobânzile de încasat se înregistrează în contul 3047 „CreanŃe ataşate”. 70
Principalele operaŃiuni cu titluri de plasament sunt: a) achiziŃia de titluri de investiŃii: % 3041 „Titluri de investiŃii” şi 60347 „Cheltuieli de achiziŃie” sau 3041 „Titluri de investiŃii”
=
% 111 „Cont curent la BNR” sau 121/122 „Nostro/Loro” sau 333 „Conturile societăŃilor de bursă”
şi 3047 „CreanŃe ataşate” şi 60347 „Cheltuieli de achiziŃie”
b) titluri de investiŃii date cu împrumut: 3045 „Titluri date cu împrumut”
=
3041 „Titluri de investiŃii”
c) titluri de plasament luate cu împrumut: 3026 „Titluri luate cu împrumut”
=
30271 „Datorii privind titlurile luate cu împrumut”
d) înregistrarea şi încasarea dobânzii pentru titlurile date cu împrumut: 3047 „CreanŃe ataşate”
=
7037 „Venituri diverse din operaŃiuni cu titluri”
111 „Cont curent la BNR”
=
3047 „CreanŃe ataşate”
şi
e) înregistrarea şi plata dobânzii pentru titlurile luate cu împrumut: 6037 = „Cheltuieli diverse privind operaŃiuni cu titluri” şi 30277 = „Datorii ataşate”
30277 „Datorii ataşate” 111 „Cont curent la BNR” 71
f) vânzarea de titluri de plasament (în profit): 111 „Cont curent la BNR” sau 121/122 „Nostro/Loro”
72
=
% 3041 „Titluri de investiŃii” 7462 „Venituri din cesiune”
preŃ de vânzare profit
5. PASIVELE OPERAłIONALE
Pasivele operaŃionale sunt acele elemente ale pasivului bilanŃier cu care banca operează în mod curent şi prin care se realizează activitatea de bază a băncii. Ele produc cheltuieli contabilizate prin conturile din clasa 6. Structura pasivelor operaŃionale este: 1. Depozite de la bănci: 1.1. Conturi de corespondent (Loro); 1.2. Depozite la vedere; 1.3. Depozite la termen; 2. Împrumuturi primite de la bănci: 2.1. Împrumuturi obişnuite; 2.2. Împrumuturi mobilizate; 3. Împrumuturi de la clientelă (inclusiv clientela financiară); 4. Conturi curente, depozite ale clienŃilor: 4.1. Conturi curente; 4.2. Depozite; 5. Datorii reprezentate de titluri. 5.1. Contabilitatea depozitelor de la bănci Depozitele bancare reprezintă o modalitate de plasare a disponibilităŃilor, respectiv o modalitate de a atrage resurse de la alte bănci. Pe piaŃa interbancară, aceste depozite sunt realizate pe termene scurte şi foarte scurte. Depozitele la bănci se împart în: 1) Conturile de corespondent (LORO) sunt conturi deschise de alte bănci la „noi”, prin ele evidenŃiindu-se mişcările de bani ale acestora. Contul prin care se evidenŃiază este „Cont curent la BNR” pentru disponibilul din BNR şi „Cont de corespondent ale băncilor (Loro)” numai pentru valută, toate operaŃiunile în lei ale băncilor desfăşurându-se prin contul curent de la BNR. 73
2) Depozite la vedere de la bănci, care se referă la depozitele în lei sau valută primite de la alte bănci, ale căror durate de constituire este egală cu o zi lucrătoare. Conturile prin care se reflectă constituirea depozitelor şi înregistrarea cheltuielilor sunt: contul 1311 „Depozite la vedere la bănci” şi contul 60131 „Dobânzi la depozitele la vedere”, pentru cheltuielile cu dobânzile. Contul 1311 „Depozite la vedere la bănci” este un cont de activ. El este debitat atunci când se creează depozitul la alte bănci şi se creditează la lichidarea depozitului. 3) Depozitele la termen se referă la depozitele în lei sau valută primite de la alte bănci, ale căror durate iniŃiale de constituire este mai mare de o zi lucrătoare. Ele pot fi simple depozite la termen (contul 1322 „Depozitele la termen ale băncilor”) sau ca depozite colaterale (contul 1323 „Depozite colaterale ale băncilor”), când depozitul respectiv va servi şi ca o garanŃie. Exemplu: Se constituie două depozite la termen (trei luni) în valoare de 50.000 lei, respectiv 3.000 USD (printr-un cont Nostro), la o rată a dobânzii de 72% pe an (pentru lei), respectiv 7,2% pe an (pentru USD): a) primirea depozitelor: 111 „Cont curent la BNR”
=
1322 „Depozite la termen ale băncilor/lei”
50.000 lei
1322 „Depozite la termen ale băncilor/USD”
3.000 USD
111 „Cont curent la BNR”
59.000 lei 50.000 lei
şi 121 „Nostro/USD”
b) scadenŃa: • pentru lei: % 1322 „Depozite la termen ale băncilor/lei” 60132 „Dobânda la depozitele la termen”
=
9.000 lei
• pentru USD: Cheltuiala cu dobândă trebuie înregistrată în lei la cursul de schimb valabil (în general, cursul de schimb comunicat de BNR) în ziua scadenŃei (presupunem că 1 USD = 32 lei). În acest sens se utilizează două conturi „speciale”, şi anume: – 3721 „PoziŃie de schimb”; – 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”. 74
Pentru depozitul restituit: 1322 „Depozite la termen ale băncilor/USD”
=
121 „Nostro/USD”
3.000 USD
=
121 „Nostro/USD”
540 USD
=
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
Pentru dobândă: 3721 „PoziŃie de schimb/USD” şi 60132 „Dobânda la depozitele la termen”
17.280 mil. lei
5.2. Contabilitatea împrumuturilor primite de la bănci Împrumuturile obişnuite se referă la împrumuturile primite de la BNR pentru anumite destinaŃii speciale evidenŃiate în conturi distincte, stabilite prin Regulamente BNR (de exemplu, împrumuturi pentru finanŃarea agriculturii), dar şi la împrumuturi primite de la alte bănci sub forma: împrumuturi de pe o zi pe alta, împrumuturi la termen şi împrumuturi financiare. Pentru fiecare tip de împrumut, dobânda se contabilizează în contul de cheltuială corespunzător, existând câte un cont distinct pentru fiecare împrumut. Exemplu: Se primesc două împrumuturi pentru o lună, în valoare de 50.000 lei, respectiv 3.000 USD, la o rată a dobânzii de 72% pe an (pentru lei), respectiv 7,2% pe an (pentru USD): a) primirea: 111 „Cont curent la BNR”
=
1422 „Credite la termen primite de la bănci”
50.000 lei
122 „Loro/USD”
=
1422 „Credite la termen primite de la bănci”
3.000 USD
şi
b) rambursarea împrumutului: • pentru lei % 1422 „Credite la termen/lei” 60142 „Cheltuieli din dobânzi”
=
111 „Cont curent la BNR”
53.000 lei 50.000 lei 3.000 lei 75
• pentru USD Cheltuiala din dobândă trebuie înregistrată în lei la cursul de schimb valabil (în general, cursul de schimb comunicat de BNR) în ziua scadenŃei (presupunem că 1 USD = 32 lei). În acest sens se utilizează două conturi „speciale”, şi anume: – 3721 „PoziŃie de schimb”; – 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”. Pentru creditul restituit: =
122 „Loro/USD”
3.000 USD
3721 „PoziŃie de schimb”
=
122 „Loro/USD”
180 USD
60142 „Cheltuielii cu dobânzi”
=
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
5.760 lei
1422 „Credite la termen/USD”
Pentru dobândă: şi
Pe lângă împrumuturile obişnuite mai sunt şi împrumuturi mobilizate, care se referă la împrumuturile primite pentru care s-au dat garanŃii de natura efectelor de comerŃ (de exemplu, cambii) livrate sau nelivrate sau a titlurilor nelivrate. Ele reprezintă în pasivul băncii care primeşte împrumutul, „oglinda” creditelor mobilizate din activul băncii care dă creditul. Contabilizarea acestor credite se face cu ajutorul contului 152 „Valori date în pensiune”, iar dobânzile aferente se înregistrează în contul de cheltuieli corespunzător: contul 6015 „Dobânzi la valorile date în pensiune”. Contul 152 „Valori date în pensiune” este un cont de pasiv. El este creditat la primirea creditului garantat şi este debitat la rambursarea acestuia. În funcŃie de termen, operaŃiunile de pensiune interbancară dispun de conturi distincte pentru termenele de 24 ore (contul 1521 „Valori date în pensiune de pe o zi pe alta) sau termene mai mari de 24 ore (contul 1522 „Valori date în pensiune la termen”. Dobânzile de plătit în lei sunt evidenŃiate în conturile ataşate, 1527 „Datorii ataşate”, în contrapartidă cu un cont de cheltuieli. Exemplul 1: Se primeşte un împrumut pentru o lună de la o altă bancă, în baza unor titluri primite în pensiune, în valoare de 4.000 lei, cu o dobândă de 12% pe an. 76
a) primirea împrumutului: 111 „Cont curent la BNR”
=
1522 „Valori date în pensiune la termen”
4.000 lei
b) înregistrarea dobânzii: 6015 „Dobânzi la valori date în pensiune”
=
1527 „Datorii ataşate”
40 lei
c) încasarea dobânzii: 1527 „Datorii ataşate”
=
111 „Cont curent la BNR”
4.000 lei
d) rambursarea împrumutului la scadenŃă: 1522 „Valori date în pensiune la termen”
=
111 „Cont curent la BNR”
40 lei
Exemplul 2: Se primeşte un împrumut de 1 mil. USD de la o bancă „X” care are cont Loro deschis la banca „noastră” – banca „Z” (sold creditor mai mare de 1 mil. USD) pentru o perioadă de 3 luni, cu o rată a dobânzii de 6% pe an, „garantându-se” acesta cu obligaŃiuni de aceeaşi valoare (aceste obligaŃiuni sunt deja înregistrate în activul băncii în conturile din clasa 3). La scadenŃă, banca „X” cere să i se trimită banii (inclusiv dobânda) la banca „Y”, unde aceasta are deschis un cont Nostro. Se cunoaşte că şi banca „Y” are deschis un cont Loro la banca „noastră” (banca „Z”). Înregistrarea operaŃiunilor în banca „Z”: a) primirea împrumutului: 122 „Loro/„X”/USD”
=
152 „Valori date în pensiune/USD”
1 mil. USD
b) scadenŃa (curs de schimb 1 USD = 10.000 lei): % 152 „Valori date în pensiune/USD” 3721 „PoziŃie de schimb/USD” şi 6015 „Dobânzi la valori date în pensiune”
=
122 „Loro/„X”/USD”
1.015 mii USD 1.000 mii USD 15 mii USD
=
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
150 mii lei
77
5.3. Contabilitatea împrumuturilor primite de la clientelă (sub forma împrumuturilor mobilizate) Se referă la împrumuturile primite de la clienŃi pe baza unor convenŃii speciale şi pe baza unor garanŃii, cum ar fi: obligaŃiunile, bonurile de tezaur, certificatele de depozit etc. Contabilizarea acestora se face prin contul 243 „Valori date în pensiune”, iar cheltuielile cu dobânda se înregistrează în contul ataşat 2437 „Datorii ataşate”. Contul 243 „Valori date în pensiune” este un cont de pasiv, creditându-se la primirea împrumutului şi debitându-se la acordarea sa. Acest cont prezintă analitice pentru operaŃiuni de pensiune de pe o zi pe alta (analitic 1) şi pentru operaŃiuni de pensiune la termen (analitic 2). Exemplu: Se primeşte un împrumut printr-o operaŃiune de cedare în pensiune, pentru o lună de zile, în valoare de 4.000 lei, cu o dobândă de 60% pe an. a) primirea împrumutului: 2511 „Conturi curente”
=
2432 „Valori date în pensiune la termen”
4.000 lei
b) înregistrarea dobânzii: 6023 „Dobânzi la valori date în pensiune”
=
2437 „Datorii ataşate”
200 lei
c) rambursarea împrumutului: 2432 „Valori date în pensiune la termen”
=
2511 „Conturi curente”
4.000 lei
d) plata dobânzii la împrumut: 2537 „Datorii ataşate”
=
2511 „Cont curente”
200 lei
5.4. Contabilizarea operaŃiilor de cont curent, depozite ale clienŃilor A) Contul curent EvidenŃa disponibilităŃilor, în lei şi valută se Ńine prin contul 2511 „Conturi curente”, care este un cont bifuncŃional şi prin contul 2521 „Conturi de factoring” care este un cont de pasiv (pentru operaŃiile de factoring). 78
În contul 2511 se evidenŃiază: a) prin creditare: − sumele depuse în numerar; − sumele încasate prin virament; − creditele acordate şi virate în contul curent; − dobânzile bonificate de bancă în contul clienŃilor; b) prin debitare: − sumele ridicate în numerar; − plăŃile prin virament; − sumele privind rambursarea creditelor; − dobânzile, comisioanele etc. Exemplu: Un client „X” încasează 200 lei de la un beneficiar al produselor sale ce are cont în altă bancă. În aceeaşi zi rambursează 60 lei (rata la un credit) şi plăteşte dobânda (în valoare de 20 mil. lei) la creditul primit. a) încasarea: = 2511 200 lei 111 „Cont curent la BNR” „Conturi curente/„X” b) restituirea ratei la credit şi plata dobânzii: 2511 „Conturi curente/„X”
=
% 20215 „Credit global de exploatare” 70213 „Dobânzi la creditele de trezorerie”
80 lei 60 lei 20 lei
B) Depozite ale clienŃilor Depozitele clienŃilor pot fi la vedere (contabilizate prin contul 2531 „Depozite la vedere”) şi la termen, contabilizate prin conturile: 2532 „Depozite la termen” (pentru depozitele simple) şi 2533 „Depozite colaterale” (pentru depozitele care folosesc şi altor destinaŃii – garanŃii pentru scrisorile de garanŃie, acreditive etc.). Depozitele la vedere se constituie pentru o zi lucrătoare şi dobânda plătită, acestea se reflectă în contul 60251 „Dobânzi la depozitul la vedere”. Depozitele simple la termen sunt, în general, pentru o lună, trei, şase, nouă luni sau un an. Se pot depozita bani în bancă şi pentru perioade care nu se încadrează în aceste termene (ex.: 40 zile). Banca are deschise în evidenŃele sale analitice pentru depozitele la termenele enumerate mai sus şi un analitic pentru „alte termene”. 79
Rata dobânzii la depozite poate fi fixă pe întreaga perioadă a depozitului sau poate fi fluctuantă, banca modificând-o (în general, în funcŃie de rata dobânzii de bază a băncii care este influenŃată de inflaŃie, curs de schimb). La scadenŃă, dobânda la depozit se poate plăti în contul curent al clientului sau poate majora depozitul (dacă acesta se prelungeşte). De asemenea, la scadenŃă depozitul poate fi prelungit (fără a se mai face o operaŃiune contabilă care să reflecte această prelungire) sau poate fi plătit în contul curent, plătit cu numerar (prin casierie), prin virament etc. Se poate conveni ca dobânda pentru depozite pe termen, mai mare de o lună: să se plătească de către bancă lunar (în contul curent sau să se majoreze depozitul) şi putem vorbi, astfel, de capitalizarea dobânzii sau să se plătească la scadenŃa depozitului. Exemplu: Un client „X” constituie un depozit de 100 lei pe o perioadă de trei luni, pentru care plăteşte la scadenŃă o dobândă de 20 lei. a) constituirea depozitului: 2511 „Conturi curente/„X”
=
2532 „Depozite la termen/3 luni/„X”
100 lei
=
2511 „Conturi curente/„X”
120 lei 60 lei
b) scadenŃa: % 2532 „Depozite la termen/3 luni/„X” 60252 „Dobânzi la depozitele la termen”
20 lei
5.5. Contabilizarea datoriilor reprezentate de titluri Datoriile reprezentate de titluri se referă la sumele pe care banca le împrumută, eliberând în schimbul acestora nişte documente (hârtii) speciale ce conferă deŃinătorilor lor drepturi patrimoniale asupra emitentului. De asemenea, unele dintre acestea pot fi tranzacŃionate la bursă (ex.: obligaŃiunile). Cele mai importante sunt certificatele de depozit şi obligaŃiunile. Principalele operaŃiuni cu datorii reprezentate de titluri (de tranzacŃie, de plasament sau de investiŃii) sunt: 80
a) titluri luate cu împrumut: 3026 „Titluri luate cu împrumut”
=
30271 „Datorii privind titlurile luate cu împrumut”
b) reevaluarea titlurilor luate cu împrumut, în urma scăderii cursului: 6032 „Pierderi la titluri de tranzacŃie”
=
30271 „Datorii privind titlurile luate cu împrumut”
c) înregistrarea dobânzii de plătit la titlurile luate cu împrumut: 6037 = „Cheltuieli diverse privind operaŃiunile cu titluri”
30277 „Datorii ataşate”
d) plata dobânzii pentru titlurile luate cu împrumut: 30277 „Datorii ataşate”
=
111 „Cont curent la BNR”
e) restituirea titlurilor luate cu împrumut: 30271 „Datorii privind titlurile luate cu împrumut”
=
3026 „Titluri luate cu împrumut”
Pe lângă aceste operaŃii specifice titlurilor, în contabilitatea bancară se întâlneşte emisiunea de titluri. Emisiunea de titluri reprezintă o modalitate de împrumut prin care banca poate atrage resurse de pe pieŃele de capital. În funcŃie de necesităŃi şi de categoria de titluri emise, banca poate să obŃină lichidităŃi pe termen scurt, mediu sau lung. Titlurile emise de bancă sunt: – titluri pe piaŃa interbancară – sunt emise de bănci pe piaŃă interbancară pentru a obŃine lichidităŃi pe termen scurt. Aceste titluri îmbracă forma certificatelor interbancare cu dobândă plătită în avans sau sub forma biletelor la ordin negociabile; – titluri de creanŃe negociabile – aduc băncilor resurse pe termen scurt şi mediu. Aici sunt cuprinse biletele de trezorerie şi certificatele de depozit; – obligaŃiuni – sunt emise de bănci, în special pentru atragerea de resurse pe termen mediu şi lung; – alte titluri. Contabilizarea operaŃiunilor de emitere de titluri se face cu ajutorul conturilor din grupa 32 „Datorii constituite prin titluri”, care sunt conturi de pasiv ce se creditează la emiterea titlurilor şi se debitează la rambursarea lor. Valoarea la care se înregistrează în contabilitate este 81
valoarea de rambursare a titlurilor emise. Cheltuielile de emisiune pot fi cuprinse în totalitate pe conturile de cheltuieli aferente unui singur exerciŃiu sau pot fi eşalonate pe mai multe exerciŃii cu ajutorul contului 3749 „Alte cheltuieli de repartizat”. Pentru dobânzile datorate de bancă există pentru fiecare categorie de titlu un cont de datorii eşalonate (conturile: 3217, 3227, 3257, 3267). Pentru dobânzile plătite în avans există contul 375 „Cheltuieli înregistrate în avans”. Principalele operaŃiuni cu titluri de plasament sunt: a) emiterea unui certificat interbancar cu dobânda plătită în avans: % 111 „Cont curent la BNR” 375 „Cheltuieli înregistrate în avans”
=
3211 „Titluri de piaŃă interbancară”
b) emiterea unei obligaŃiuni cu primă de emisiune: % 111 „Cont curent la BNR” 3741 „Prime de emisiune privind titlurile cu venit fix”
=
3251 „ObligaŃiuni”
c) subscrierea unei obligaŃiuni: 3556 „AlŃi debitori diverşi”
=
3251 „ObligaŃiuni”
d) plata obligaŃiunilor subscrise: 111 „Cont curent la BNR”
=
3556 „AlŃi debitori diverşi”
e) înregistrarea şi plata dobânzii pentru o obligaŃiune: 60363 „Dobânzi privind obligaŃiunile”
=
3257 „Datorii ataşate”
3257 „Datorii ataşate”
=
111 „Cont curent la BNR”
şi
f) amortizarea primei de emisiune la o obligaŃiune: 60369 „Alte cheltuieli privind datoriile pe titluri”
82
=
3741 „Prime de rambursare privind titlurile cu venit fix”
6. REFLECTAREA OPERAłIUNILOR DIVERSE ÎN CONTABILITATEA BANCARĂ
Contabilitatea bancară a operaŃiunilor diverse se referă la contabilitatea debitorilor şi creditorilor băncii, respectiv creanŃele şi datoriile băncii în relaŃiile cu: personalul, asigurările şi protecŃia socială, bugetul statului şi fondurile speciale, asociaŃii sau acŃionarii, precum şi diverşi creditori sau debitori. CreanŃele reprezintă dreptul unei persoane, numită creditor, de a pretinde de la altă persoană, numită debitor, să dea, să facă sau să nu facă ceva. CreanŃele sunt elemente patrimoniale de activ. 6.1. Decontările cu personalul OperaŃiile de decontare, care se creează în legătură cu personalul, sunt generate de activitatea pe care acesta o prestează în cadrul unităŃii bancare şi care este remunerată sub forma drepturilor salariale individuale. Datoriile totale de această natură sunt determinate în cadrul fondului de salarii şi cuprind următoarele elemente componente: drepturile salariale propriu-zise, sporurile, adaosurile, premiile din fondurile de salarii, indemnizaŃiile pentru concediile de odihnă şi cele pentru incapacitate temporară de muncă suportate din fondul de salarii, precum şi alte drepturi în bani şi/sau în natură datorate de bancă pentru munca prestată şi care se suportă, potrivit reglementărilor, din fondul de salarii. În categoria decontărilor cu personalul se includ, în afara fondului de salarii şi în baza prevederilor contractului colectiv de muncă sau altor reglementări legale, şi alte drepturi şi avantaje, cum sunt cele privind masa caldă, alimentaŃia antidot ş.a., precum şi stimulentele de natura premiilor din profit şi participarea la profit ce se acordă după aprobarea bilanŃului contabil anual. Drepturile de personal neridicate în termen se înregistrează într-un cont distinct, de persoane. 83
Decontările cu personalul vizează o categorie distinctă de operaŃiuni, şi anume, reŃinerile din salarii, care privesc: − impozitul pe salarii; − contribuŃia de 1% pentru fondul de şomaj; − contribuŃia de 5% pentru pensia suplimentară; − avansul chenzinal; − contribuŃia privind asigurările sociale de sănătate, în cazul în care acesta este mai mare decât impozitul pe salarii (se reŃine diferenŃa între contribuŃia privind asigurările sociale de sănătate şi impozitul pe salarii); − datorii sau debite faŃă de terŃi, cum sunt cele privind chiriile, ratele pentru cumpărări de bunuri, pensiile alimentare etc. Mărimea drepturilor salariale şi a celor care nu se includ în fondul de salarii, precum şi a reŃinerilor din salarii, se determină pe baza documentelor primare adecvate şi se consemnează în ştatele de plată ce se întocmesc în acest scop. Salariul brut impozabil cuprinde salariul de bază (salariul tarifar de încadrare) la care se adaugă sporurile, indemnizaŃiile şi alte adaosuri de acest fel, compensările şi indexările primite ca urmare a creşterii preŃurilor şi tarifelor, avantajelor în natură (salariul în natură). Pentru a determina suma impozabilă, din salariul brut se scade contribuŃia de 5% pentru pensia suplimentară, contribuŃia de 1% pentru fondul de şomaj şi salariul minim neimpozabil, stabilit de reglementările în vigoare. Salariul brut diminuat cu reŃinerile din salariu reprezintă salariul net de plată (rest de plată). Decontarea salariilor sau a altor elemente legate de salarii se face prin plăŃi în numerar (prin casierie) sau prin depunerea lor în conturile deschise la bancă pe numele salariaŃilor şi se efectuează o dată sau de două ori pe lună (chenzinal). Reflectarea în contabilitate a decontărilor cu personalul se realizează cu ajutorul contului sintetic de gradul I, 351 „Personal şi conturi asimilate”, care este un cont bifuncŃional şi se desfăşoară pe conturi sintetice de gradul II, care sunt conturi de pasiv (cu excepŃia conturilor 3514 „Avansuri acordate personalului” şi 35192 „Alte creanŃe în legătură cu personalul”), şi au trăsături comune, cum ar fi: − sunt conturi de obligaŃii, cu funcŃie contabilă de pasiv; − oglindesc în credit datoriile unităŃii faŃă de salariaŃi; − în debit reflectă sumele plătite salariaŃilor în vederea stingerii obligaŃiilor de natură salarială; 84
− sunt conturi de bilanŃ şi prezintă solduri creditoare, care reprezintă datoriile salariale nedecontate de unitate. Contul 3511 „Personal – remuneraŃii datorate” înregistrează pe credit salariile şi alte drepturi cuvenite personalului, atât în lei, cât şi în devize (dacă este cazul), iar pe debit înregistrează salariile nete achitate personalului, reŃinerile din salarii şi sumele neridicate de personal în termen legal. Soldul creditor al contului reprezintă remuneraŃiile datorate personalului. Exemplu: a) se evidenŃiază fondul de salarii brute cuvenite personalului: 611 „Cheltuieli cu remuneraŃiile personalului”
=
3511 „Personal – remuneraŃii datorate”
b) se evidenŃiază reŃinerile din salarii (impozit, contribuŃia salariaŃilor pentru pensia suplimentară, ajutorul de şomaj, popriri, avansul acordat salariaŃilor, alte sume datorate): 3511 „Personal – remuneraŃii datorate”
=
% 3533 „Impozit pe salarii” 35212 „ContribuŃia personalului pentru pensia suplimentară” 35222 „ContribuŃia personalului la fondul de şomaj” 3516 „ReŃineri din remuneraŃii datorate terŃilor” 3514 „Avansuri acordate personalului” 35191 „Alte datorii în legătură cu personalul”
c) se evidenŃiază plata salariilor nete, precum şi salariile neridicate în termen: 3511 „Personal – remuneraŃii datorate”
=
% 101 „Casa” 3515 „Drepturi de personal neridicate” 85
d) se evidenŃiază plata ulterioară a salariilor neridicate în termen: 3515 „Personal – remuneraŃii datorate”
=
101 „Casa”
Contul 3512 „Personal – ajutoare materiale datorate” este un cont de pasiv, se creditează cu sumele datorate personalului, reprezentând ajutoare materiale suportate din contribuŃia băncii pentru asigurările sociale, precum şi cele acordate, potrivit legii, pentru protecŃia socială, şi se debitează cu: reŃineri din ajutoarele materiale, a unor sume reprezentând avansuri acordate, contribuŃia pentru pensia suplimentară şi pentru ajutorul de şomaj, impozitul datorat, plata ajutoarelor nete, sumele neridicate în termen. Soldul creditor al contului reprezintă ajutoare materiale datorate personalului. Conform legislaŃiei în vigoare, indemnizaŃiile de boală, pentru prevenirea îmbolnăvirilor, refacerea şi întărirea sănătăŃii şi cele acordate pentru accidente de muncă şi boli profesionale se suportă din fondul de salarii al unităŃii bancare pentru primele zece zile lucrătoare, iar începând cu a unsprezecea zi lucrătoare se suportă din asigurările sociale. IndemnizaŃiile pentru boli profesionale şi accidente de muncă, cu excepŃia accidentelor survenite în timpul deplasării la şi de la locul de muncă, se suportă integral din fondurile unităŃii bancare. Alte drepturi de personal (indemnizaŃiile pentru sarcină şi lehuzie, pentru îngrijirea copilului, ajutoare de deces) se suportă integral de la bugetul asigurărilor sociale. Decontarea dreptului de participare a salariaŃilor la profit şi altor stimulente din profit se face cu ajutorul contului 3513 „Participarea personalului la profit”, care oglindeşte, în credit, sumele repartizate din profitul net realizat la închiderea exerciŃiului financiar şi din profitul net realizat în exerciŃiile financiare precedente, reprezentând participarea personalului la profit, iar pe debit sumele achitate personalului, impozitul reŃinut şi sumele neridicate de personal. Soldul creditor al contului reflectă sumele datorate personalului, reprezentând participarea acestuia la profit. Exemplu: a) se evidenŃiază drepturile de participare la profit: 592 „Repartizarea profitului”
86
=
3513 „Participarea personalului la profit”
b) se evidenŃiază impozitul datorat: 3513 „Participarea personalului la profit”
=
3533 „Impozit pe salarii”
c) se evidenŃiază plata drepturilor cuvenite: 3513 „Participarea personalului la profit”
=
101 „Casa” sau 2511 „Conturi curente”
Contul 3514 „Avansuri acordate personalului” este un cont de activ, se debitează cu avansurile plătite conform contractului de muncă (prin creditul conturilor 101 sau 2511) şi se creditează cu sumele reŃinute pe ştatele de salarii sau de ajutoare materiale, reprezentând avansuri acordate. Soldul debitor al contului reprezintă avansurile plătite personalului. Contul 3515 „Drepturi de personal neridicate” este un cont de pasiv. Se creditează cu sumele datorate personalului, neridicate în termen, reprezentând salarii, sporuri, adaosuri, alocaŃii de stat pentru copii, stimulente din profit, ajutoare de boală şi alte drepturi, şi se debitează cu sumele achitate personalului, drepturile de personal neridicate, prescrise, datorate bugetului statului potrivit legii sau înregistrate ca venituri excepŃionale aferente perioadei. Soldul creditor al contului reflectă drepturile de personal neridicate. Exemplu: a) se evidenŃiază drepturile de personal neridicate în termen legal: 3512 „Personal – ajutoare materiale datorate” sau 3511 „Personal – remuneraŃii datorate” sau 3513 „Participarea personalului la profit” sau 3514 „Avansuri acordate personalului”
=
3515 „Drepturi de personal neridicate”
87
b) se evidenŃiază achitarea drepturilor neridicate: 3515 „Drepturi de personal neridicate”
=
101 „Casa” sau 2511 „Contul curent”
c) se evidenŃiază drepturile de personal prescrise datorate bugetului de stat sau devenite venituri excepŃionale: 3515 „Drepturi de personal neridicate”
=
35391 „Alte datorii faŃă de bugetul statului” sau 7717 „Alte venituri excepŃionale din operaŃii de gestiune”
Sumele reŃinute de la salariaŃi, datorate terŃilor, reprezentând chirii, cumpărări cu plata în rate şi alte obligaŃii faŃă de terŃi se evidenŃiază în creditul contului 3516 „ReŃineri din remuneraŃii datorate terŃilor”. În momentul achitării acestora se va debita contul 3516 în corespondenŃă cu creditul conturilor prin care se efectuează plata. Exemplu: a) se evidenŃiază reŃineri din remuneraŃii datorate terŃilor: 3511 „Personal – remuneraŃii datorate” sau 3512 „Personal – ajutoare materiale datorate”
=
3516 „ReŃineri din remuneraŃii datorate terŃilor”
b) se evidenŃiază achitarea sumelor datorate terŃilor, reprezentând reŃineri sau popriri de la salariaŃi: 3516 „ReŃineri din remuneraŃii datorate terŃilor”
=
111 „Cont curent la BNR” sau 2511 „Contul curent”
Contul 3519 „Alte datorii şi creanŃe în legătură cu personalul”, cu cele două subconturi ale sale: 35191 „Alte datorii în legătură cu personalul” şi 35192 „Alte creanŃe în legătură cu personalul”, se utilizează pentru reflectarea în contabilitate atât a obligaŃiunilor, cât şi a creanŃelor 88
faŃă de personal, stabilite la finele anului financiar în vederea închiderii lor în cheltuielile sau veniturile exerciŃiului curent, precum şi a altor creanŃe şi datorii în raporturile cu personalul, creanŃele în cursul anului. Contul sintetic de gradul II, 35191 „Alte datorii în legătură cu personalul, cu funcŃia contabilă de pasiv, înregistrează în credit obligaŃiile unităŃii faŃă de salariaŃi pentru munca prestată, indemnizaŃiile pentru concediile de odihnă neefectuate, ajutoarele materiale etc., stabilite la finele exerciŃiului şi neînscrise în ştatele de plată, în corespondenŃă cu conturile 611 „Cheltuieli cu remuneraŃiile personalului”, 617 „Alte cheltuieli privind personalul” şi 3526 „Alte datorii şi creanŃe sociale”. În debit se reflectă, în exerciŃiul următor, sumele plătite personalului pentru lichidarea obligaŃiilor anterioare din creditul conturilor 101 „Casa”, 2511 „Conturi curente”. Soldul creditor al contului reflectă obligaŃiile băncii faŃă de salariaŃi. Contul sintetic de gradul II, 35192 „Alte creanŃe în legătură cu personalul”, cu funcŃia contabilă de activ, reflectă în debit creanŃele faŃă de salariaŃi, stabilite la sfârşitul exerciŃiului şi neîncasate, cum sunt: – reŃineri de impozit pe salarii, aferente altor drepturi acordate salariaŃilor prin creditul contului 3533 „Impozit pe salarii”; – chirii şi consumuri, care se fac de către bancă; – eventualele sume datorate privind debite, remuneraŃii, avansuri nejustificate, sporuri datorate necuvenite, ajutoare de boală necuvenite; – sumele datorate de personal în devize, reprezentând chirii, consumuri şi alte debite similare care se fac venit de către bancă prin creditul contului 3721 „PoziŃie de schimb”. În creditul contului se reflectă încasarea în exerciŃiul următor a creanŃelor înregistrate anterior, în corespondenŃă cu debitul conturilor 101 „Casa” sau 2511 „Conturi curente”. Soldul debitor al contului reflectă creanŃele unităŃii faŃă de salariaŃi. Exemplu: a) se evidenŃiază alte sume datorate salariaŃilor, aferente exerciŃiului ce urmează să se închidă, pentru care nu s-au întocmit ştate de plată, suportate din fondul de salarii sau de la asigurările sociale: % 611 „Cheltuieli cu remuneraŃiile datorate personalului” 35262 „Alte creanŃe sociale”
=
35191 „Alte datorii în legătură cu personalul”
89
b) se evidenŃiază, la închiderea exerciŃiului, sumele datorate de către personal unităŃii bancare, reprezentând chirii şi consumuri (pentru care se calculează concomitent şi TVA-ul), avansuri spre decontare nejustificate, ajutoare de boală necuvenite, reŃineri de impozite pe salarii, aferente altor drepturi acordate salariaŃilor: 35192 „Alte creanŃe în legătură cu personalul”
=
% 747 „Venituri accesorii” 35327 „TVA colectat” 3552 „Debitori din avansuri spre decontare” 35261 „Alte datorii sociale” 3533 „Impozit pe salarii”
6.2. Decontările privind asigurările şi protecŃia socială Fondurile de asigurări sociale şi de protecŃie socială cuprind obligaŃiile băncii pentru contribuŃia la asigurările sociale şi la constituirea fondului pentru ajutorul de şomaj. Eventualele sume datorate sau care urmează a se încasa de către bancă în perioadele următoare, aferente exerciŃiului în curs, se înregistrează, la finele acestuia, ca alte datorii şi creanŃe sociale. 6.2.1. ContribuŃia băncii la asigurările şi protecŃia socială UnităŃile bancare, ca şi alte unităŃi patrimoniale ce folosesc personal salariat, au obligaŃia legală de a contribui la formarea fondului de asigurări sociale de stat, prin aplicarea cotei 22% asupra fondului de salarii brut lunar realizat de către salariaŃii încadraŃi cu contract de muncă. Din contribuŃia unităŃii la asigurările sociale se deduc eventualele sume cuvenite salariaŃilor ca ajutoare materiale în contul asigurărilor sociale, iar diferenŃa se virează la bugetul asigurărilor sociale. De asemenea, unităŃile bancare contribuie la formarea fondului pentru ajutorul de şomaj, prin aplicarea unei cote de 3% asupra tuturor sumelor, care se include în fondul de salarii realizat lunar în valoare brută. ContribuŃia la asigurările sociale pentru sănătate este de 7% pentru unitatea bancară. 90
EvidenŃa decontărilor privind asigurările şi protecŃia socială se Ńine cu ajutorul următoarelor conturi sintetice de gradul I, defalcate în conturi sintetice de gradul II: – 3521 „Asigurări sociale”, în cadrul căruia funcŃionează contul sintetic de gradul II: 35211 „ContribuŃia unităŃii la asigurările sociale” şi se deschide un cont sintetic de gradul II nou, pentru evidenŃa asigurărilor sociale de sănătate, şi anume: 35213 „Asigurări sociale pentru sănătate”; – 3522 „Ajutor de şomaj”, în cadrul căruia funcŃionează contul sintetic de gradul II: 35221 „ContribuŃia unităŃii la fondul de şomaj”. Exemplu: a) se evidenŃiază contribuŃia unităŃii la asigurările sociale: 6121 „Cheltuieli privind contribuŃia unităŃii la asigurările sociale”
=
35211 „ContribuŃia unităŃii la asigurările sociale”
b) se evidenŃiază contribuŃia unităŃii la constituirea fondului asigurărilor sociale pentru sănătate: 6121 „Cheltuieli privind contribuŃia unităŃii la asigurările sociale”
=
35213 „Asigurări sociale pentru sănătate”
c) se evidenŃiază indemnizaŃiile materiale cuvenite în contul asigurărilor sociale: 35211 „ContribuŃia unităŃii la asigurările sociale”
=
3512 „Personal – ajutoare materiale datorate”
d) se evidenŃiază includerea pe cheltuieli a contribuŃiei unităŃii la fondul de şomaj: 6122 „Cheltuieli privind contribuŃia unităŃii la fondul de şomaj”
=
35221 „ContribuŃia unităŃii la fondul de şomaj”
e) se evidenŃiază virarea sumelor la buget, reprezentând contribuŃia unităŃii la asigurările sociale, fondul pentru asigurările sociale de sănătate şi contribuŃia unităŃii la fondul de şomaj:
91
% 35211 „ContribuŃia unităŃii la asigurările sociale” 35213 „Asigurările sociale pentru sănătate” 35221 „ContribuŃia unităŃii la fondul de şomaj”
=
111 „Cont curent la BNR”
6.2.2. ContribuŃia personalului la asigurările şi protecŃia socială Persoanele care au calitatea de salariaŃi contribuie la formarea fondurilor de asigurări sociale, pentru pensia suplimentară, cu o cotă de 5% din sumele încasate drept salariu de bază, inclusiv toate drepturile salariale care fac parte din salariul de bază. SalariaŃii contribuie şi la constituirea fondului pentru ajutorul de şomaj cu o cotă de 1% aplicată asupra aceloraşi drepturi salariale, ca şi cota pentru pensia suplimentară. De asemenea, salariaŃii contribuie şi la constituirea fondului pentru asigurări sociale de sănătate, care este dedusă din impozitul pe salarii. În situaŃia în care impozitul pe salarii nu acoperă contribuŃia pentru sănătate în totalitate, diferenŃa se deduce din salariul net. Primele două contribuŃii se calculează şi se reŃin de unităŃile bancare din drepturile băneşti ale personalului, fiind virate la bugetul statului. EvidenŃa acestor contribuŃii se Ńine cu ajutorul următoarelor trei conturi sintetice de gradul II: − 35212 „ContribuŃia personalului pentru pensia suplimentară”; − 35222 „ContribuŃia personalului la fondul de şomaj”; − 35213 „Asigurări sociale de sănătate”. Aceste conturi sunt conturi de pasiv, se creditează cu contribuŃia personalului pentru pensia suplimentară, respectiv pentru constituirea fondului de şomaj în corespondenŃă cu debitul conturilor: 3511 „Personal – remuneraŃii datorate”, 3512 „Personal – ajutoare materiale acordate” şi se debitează cu sumele virate către stat în corespondenŃă cu creditul contului 111 „Cont curent la BNR”. Contul 35213 „Asigurări sociale pentru sănătate” se creditează în corespondenŃă cu debitul contului 3533 „Impozitul pe salarii” (în cazul în care impozitul este mai mare decât contribuŃia) sau contul 3511 „Personal – remuneraŃii datorate” (cu diferenŃa între contribuŃie şi impozitul pe salarii). 92
Exemplu: a) pe baza statelor de salarii se evidenŃiază contribuŃia personalului pentru pensia suplimentară şi contribuŃia acestuia pentru ajutorul de şomaj: 3511 „Personal – remuneraŃii datorate” sau 3512 „Personal – ajutoare materiale”
=
% 35212 „ContribuŃia personalului pentru pensia suplimentară” 35222 „ContribuŃia personalului la fondul de şomaj”
b) se evidenŃiază contribuŃia la asigurările sociale pentru sănătate, dedusă din impozitul pe salarii: 3533 „Impozitul pe salarii”
=
35213 „Asigurări sociale pentru sănătate”
c) se evidenŃiază decontarea contribuŃiilor: % = 35212 „ContribuŃia personalului pentru pensia suplimentară” 35222 „ContribuŃia personalului la fondul de şomaj” 35213 „Asigurări sociale pentru sănătate”
111 „Cont curent la BNR”
Contul 3526 „Alte datorii şi creanŃe sociale” evidenŃiază datoriile de achitat sau creanŃele de încasat în contul asigurărilor sociale aferente exerciŃiului în curs, precum şi plata acestora. Acest cont se dezvoltă pe două conturi sintetice de gradul II: − 35261 „Alte datorii sociale”; − 35262 „Alte creanŃe sociale”. În contul 35261 „Alte datorii sociale”, cu funcŃia contabilă de pasiv se evidenŃiază, în credit, la sfârşitul exerciŃiului, ajutoarele materiale acordate în plus (necuvenite) salariaŃilor şi datorate asigurărilor sociale prin debitul contului 35192 „Alte creanŃe în legătură cu personalul”. În debit se reflectă, în exerciŃiul curent, sumele datorate personalului sub formă de ajutoare materiale, prin creditul contului 35191 „Alte datorii în legătură cu personalul”, precum şi sumele virate asigurărilor sociale, în corespondenŃă 93
cu creditul contului 111 „Cont curent la BNR”. Soldul creditor al contului reprezintă obligaŃiile unităŃii faŃă de asigurările sociale. În contul 35262 „Alte creanŃe sociale”, cu funcŃia contabilă de activ, se oglindesc în debit datoriile faŃă de salariaŃi provenite din ştate de plată, şi implicit creanŃele faŃă de asigurările sociale pentru asemenea ajutoare, în corespondenŃă cu creditul contului 35191 „Alte datorii în legătură cu personalul”. În credit se reflectă, în perioada următoare de gestiune, compensarea creanŃelor anterioare prin diminuarea contribuŃiei unităŃii la asigurările sociale, în corespondenŃă cu debitul contului 35211 „ContribuŃia unităŃii la asigurările sociale”. Soldul debitor reflectă creanŃele unităŃii faŃă de asigurările sociale. Exemplu: a) la sfârşitul anului, se constată ajutoare materiale acordate în plus (necuvenite) salariaŃilor: 35192 „Alte creanŃe în legătură cu personalul”
=
35261 „Alte datorii sociale”
b) se evidenŃiază la sfârşitul exerciŃiului, obligaŃia faŃă de personal pentru ajutoarele materiale suplimentare, peste cele calculate şi plătite anterior: 35262 „Alte creanŃe sociale”
=
35191 „Alte datorii în legătură cu personalul”
Aceste creanŃe se soluŃionează în perioada următoare de gestiune prin diminuarea contribuŃiei unităŃii la asigurările sociale, creditându-se contul 35262 „Alte creanŃe sociale”, prin debitul contului 35211 „ContribuŃia unităŃii la asigurările sociale”. 6.3. Decontările cu bugetul statului şi fondurile speciale În cadrul decontărilor cu bugetul statului şi fondurile speciale se cuprind: impozitul pe profit, taxa pe valoare adăugată, impozitul pe salarii, subvenŃii de primit şi alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate. Impozitul pe profit. Pentru obŃinerea rezultatului impozabil (fiscal) se determină mai întâi rezultatul exerciŃiului înaintea impozitării, ca diferenŃă între veniturile şi cheltuielile exerciŃiului. Acesta, corelat cu cheltuielile nedeductibile din punct de vedere fiscal şi deducerile fiscale ne dă o imagine a rezultatului fiscal (profit impozabil sau pierdere). 94
Impozitul pe profit se calculează prin aplicarea unei cote procentuale asupra profitului impozabil. Contul care reflectă relaŃia de decontare cu bugetul statului privind impozitul pe profit este 3531 „Impozit pe profit”. Acest cont se creditează cu sumele datorate de bancă bugetului statului, reprezentând impozitul pe profit în corespondenŃă cu debitul contului 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” şi se debitează cu sumele virate la bugetul statului, reprezentând impozitul pe profit în corespondenŃă cu creditul contului 111 „Cont curent la BNR”. Soldul creditor al contului reprezintă obligaŃia faŃă de bugetul statului, iar soldul debitor reprezintă sumele vărsate în plus de bancă, către bugetul statului, în contul impozitului pe profit. Exemplu: a) se evidenŃiază impozitul pe profit calculat şi datorat bugetului statului: 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit”
=
3531 „Impozitul pe profit”
b) se evidenŃiază decontarea impozitului pe profit către bugetul statului: 3531 „Impozitul pe profit”
=
111 „Cont curent la BNR”
Taxa pe valoare adăugată datorată bugetului statului se stabileşte lunar, pe bază de decont, ca diferenŃă între valoarea exigibilă aferentă bunurilor livrate sau serviciilor prestate (pentru TVA colectată) şi a taxei deductibile pentru cumpărări de bunuri şi servicii (TVA deductibilă). Faptul generator şi exigibilitatea TVA iau naştere, de regulă, în momentul efectuării livrărilor de bunuri mobile, transferul proprietăŃii bunurilor imobile sau prestării serviciilor. Exigibilitatea precede faptul generator atunci când: − factura este emisă înaintea efectuării livrării bunurilor sau prestării serviciilor; − contravaloarea bunurilor sau serviciilor se încasează înaintea efectuării livrării bunurilor sau prestărilor serviciilor; − se încasează avansuri sau se fac decontări succesive. Baza de impozitare, ca regulă generală, este constituită pentru livrările de bunuri şi prestările de servii, din toate sumele, valorile, bunurile sau serviciile primite sau ce urmează a fi primite de furnizor sau prestator în contrapartidă pentru livrările sau serviciile efectuate. Pentru înregistrarea operaŃiilor privind taxa pe valoare adăugată se foloseşte contul 3532 „Taxa pe valoare adăugată”. 95
EvidenŃa TVA presupune trei categorii de operaŃii: 1) calcularea şi evidenŃierea TVA deductibilă la primirea bunurilor şi serviciilor; 2) calcularea şi evidenŃierea TVA colectată la vânzarea bunurilor şi serviciilor; 3) stabilirea şi regularizarea TVA de plată sau de recuperat de la buget. Contul 35326 „TVA deductibilă” este un cont de activ, se debitează cu sumele reprezentând TVA deductibilă potrivit legii, aflat în corespondenŃă cu creditul contului 111 „Cont curent la BNR” sau 3566 „AlŃi creditori diverşi” şi cu sumele reprezentând TVA aferentă mijloacelor fixe realizate în regie proprie, în corespondenŃă cu creditul conturilor 35327 „TVA colectată” sau 35328 „TVA neexigibilă”. Se creditează cu sumele deductibile din TVA colectată prin debitul contului 35327 „TVA colectată”, şi cu sumele reprezentând TVA deductibilă ce depăşesc valoarea TVA colectată ce urmează a se încasa de la bugetul statului (prin creditul contului 35324 „TVA de recuperat”). Contul 35327 „TVA colectată” este un cont de pasiv, se creditează cu TVA aferentă mijloacelor fixe realizate în regie proprie, cu valoarea bunurilor şi serviciilor folosite în scop personal sau predate cu titlu gratuit, cu TVA înscrisă în facturile emise către client sau în alte documente legale, reprezentând vânzări de bunuri, prestări de servicii, executări de lucrări, cea aferentă lipsurilor imputate, precum şi TVA neexigibilă devenită exigibilă la sfârşitul lunii. Acelaşi cont se debitează cu TVA de plată datorată bugetului statului, cu sumele reprezentând TVA deductibilă şi cu TVA aferentă clienŃilor insolvabili scoşi din activ. La sfârşitul perioadei, contul nu prezintă sold. Contul 35323 „TVA de plată” este un cont de pasiv şi înregistrează pe credit diferenŃele rezultate la sfârşitul perioadei între TVA colectată mai mare şi TVA deductibilă mai mică, şi se debitează cu plăŃile efectuate către bugetul de stat şi cu TVA de recuperat, compensată. Soldul creditor al contului reflectă TVA exigibilă la plată. Contul 35324 „TVA de recuperat” este un cont de activ, se debitează cu diferenŃele rezultate la sfârşitul perioadei între TVA colectată mai mică şi TVA deductibilă mai mare, şi se creditează cu TVA încasată de la bugetul statului în baza cererii de rambursare sau TVA de recuperat compensată în perioadele următoare cu TVA de plată. Soldul contului reflectă TVA de recuperat de la bugetul statului. Contul 35328 „TVA neexigibilă” este un cont bifuncŃional, se creditează cu TVA aferentă cumpărărilor efectuate cu plata în rate, devenită 96
exigibilă în cursul lunii şi TVA neexigibilă, aferentă vânzărilor de bunuri, prestărilor de servicii şi executărilor de lucrări pentru care nu s-au întocmit facturi, devenită exigibilă prin întocmirea de facturi. Soldul contului reflectă TVA neexigibilă. Exemplu: a) se evidenŃiază TVA deductibilă, înscrisă în facturile furnizorilor sau prestatorilor de servicii: % 362 „Materiale” sau 363 „Obiecte de inventar” sau 368 „Alte bunuri diverse” sau 643 „Cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terŃi” sau 35326 „TVA deductibilă”
=
3566 „AlŃi creditori diverşi”
b) se evidenŃiază TVA colectată, înscrisă în facturile către clienŃi, reprezentând vânzări de bunuri, prestări de servicii, executări de lucrări: 3556 „Debitori diverşi”
=
% 7499 „Alte venituri” 35327 „TVA colectată”
c) se evidenŃiază TVA aferentă mijloacelor fixe realizate în regie proprie (se aplică cota de TVA la costul de producŃie al imobilizării): 35326 „TVA deductibilă”
=
35327 „TVA colectată”
d) concomitent, se recepŃionează imobilizările din producŃia proprie, la cost de producŃie: 4522 „Mijloace fixe”
=
7494 „Venituri din producŃia de imobilizări”
97
e) se evidenŃiază TVA aferentă bunurilor inputate celor vinovaŃi: 3556 „Debitori diverşi” sau 35192 „Alte creanŃe în legătură cu personalul”
=
% 747 „Venituri accesorii” 35327 „TVA colectată”
f) cu ocazia exigibilităŃii lunare TVA faŃă de bugetul statului, conturile sintetice de gradul III: 35326 „TVA deductibilă” şi 35327 „TVA colectată” sunt soldate prin celălalt, eventuala diferenŃă fiind înregistrată astfel: • dacă TVA deductibilă este mai mare decât TVA colectată, atunci: % 35327 „TVA colectată” 35324 „TVA de recuperat”
=
35326 „TVA deductibilă”
TVA de recuperat se regularizează fie prin încasarea de la bugetul statului, pe bază de cerere de rambursare, fie prin compensare cu TVA datorată bugetului statului în perioadele următoare; • dacă TVA deductibilă este mai mică decât TVA colectată, atunci: 35327 „TVA colectată”
=
% 35326 „TVA deductibilă” 35323 „TVA de plată”
Impozitul pe salarii. Prin plata acestui impozit se urmăreşte participarea salariaŃilor la formarea veniturilor bugetare şi asigurarea echităŃii în sfera participării salariaŃilor la formarea veniturilor bugetare. Subiectul impozitului pe salarii îl constituie persoanele fizice române sau străine, care realizează venituri sub formă de salariu şi alte drepturi salariale pe teritoriul României. Obiectul impunerii îl constituie venitul sub formă de salarii şi alte drepturi salariale: sporuri, indemnizaŃii, stimulente din fondul de participare la profit, recompense şi premii, concedii de odihnă, alte câştiguri în bani sau în natură. EvidenŃa impozitului pe salarii se realizează cu ajutorul contului 3533 „Impozitul pe salarii”, cont de pasiv. Se creditează cu sumele datorate bugetului statului reprezentând impozitul pe salarii reŃinut din 98
drepturile băneşti cuvenite salariaŃilor potrivit legii, şi cele reprezentând impozitul datorat de către colaboratorii băncii pentru plăŃile efectuate către aceştia. Se debitează cu sumele virate la buget, reprezentând impozitul, pe salarii şi cu sumele aferente contribuŃiilor la asigurările sociale pentru sănătate. Soldul creditor al contului reflectă impozitul pe salarii datorat bugetului. Exemplu: a) se evidenŃiază înregistrarea impozitului pe salariu: % = 3511 „Personal – remuneraŃii” 3512 „Personal – ajutoare materiale datorate” 3513 „Participarea personalului la profit”
3533 „Impozit pe salarii”
b) se evidenŃiază virarea la buget a impozitului pe salariu: 3533 „Impozit pe salarii”
=
111 „Cont curent la BNR”
SubvenŃiile sunt sume de bani acordate băncilor de către stat şi alte organisme publice cu titlul gratuit, destinate să acopere anumite cheltuieli de investiŃii, de exploatare sau să compenseze, integral sau parŃial, pierderea înregistrată. EvidenŃa subvenŃiilor primite sau de primit de către unitatea bancară se realizează cu ajutorul contului 3534 „SubvenŃii”, care este un cont de activ. În debit se reflectă sumele alocate de la buget, precum şi alte subvenŃii pentru investiŃii de primit, iar în credit se oglindesc alocaŃiile de la buget şi alte subvenŃii încasate. Exemplu: a) se evidenŃiază subvenŃiile pentru exploatare pentru acoperirea pierderilor: 3534 „SubvenŃii”
=
7493 „Venituri din subvenŃii de exploatare”
b) se evidenŃiază subvenŃiile pentru investiŃiile de primit: 3534 „SubvenŃii”
=
541 „SubvenŃii pentru investiŃii”
99
c) se evidenŃiază subvenŃiile alocate anterior de la bugetul statului: 111 „Cont curent la BNR”
=
3534 „SubvenŃii”
Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate. În această categorie se includ alte obligaŃii fiscale datorate bugetului statului sau bugetelor locale, cum sunt: accizele, impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri, impozitul pe dividende, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat şi alte impozite şi taxe. Acestea se defalcă, în contabilitatea analitică, pe feluri de impozite, taxe şi vărsăminte asimilate şi sunt reglementate prin acte normative, atât în ceea ce priveşte cuantumul lor, cât şi termenele de plată. EvidenŃa contabilă a acestor impozite şi taxe se realizează cu ajutorul contului 3536 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”, care este un cont de pasiv. Se creditează cu valoarea altor impozite şi taxe datorate bugetului statului sau bugetelor locale şi cu sumele restituite de la buget, reprezentând vărsăminte efectuate în plus, şi se debitează cu plăŃile către bugetul statului sau bugetele locale privind alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate. Soldul creditor al contului reflectă alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, datorate bugetului statului sau bugetelor locale. Exemplu: a) se evidenŃiază impozitul pe dividende cuvenite acŃionarilor: 354 „Dividende de plată”
=
3536 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
b) se evidenŃiază obligaŃia faŃă de bugetul local pentru impozitul pe clădiri, impozitul pe teren şi taxa pentru folosirea locurilor publice: 627 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
=
3536 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
c) se evidenŃiază decontarea obligaŃiilor privind alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate: 3536 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
=
111 „Cont curent la BNR”
Fondurile speciale – taxe şi vărsăminte asimilate. În cadrul fondurilor speciale se cuprinde contribuŃia unităŃii pentru constituirea fondului pentru risc şi accident (1% din fondul de salarii brut) şi alte 100
vărsăminte asimilate. Acestea sunt reglementate prin legea bugetară anuală sau prin alte acte normative. EvidenŃa acestor contribuŃii se realizează cu ajutorul contului 3558 „Fonduri speciale – taxe şi vărsăminte asimilate”, care înregistrează pe credit datoriile şi vărsămintele de efectuat, conform prevederilor legale, către alte organisme publice, iar pe debit plăŃile efectuate către organismele publice respective. Soldul creditor al contului reprezintă taxele şi vărsămintele asimilate datorate de bancă organismelor publice. Exemplu: a) se evidenŃiază datoriile şi vărsămintele de efectuat către alte organisme publice: 627 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
=
3538 „Fonduri speciale – taxe şi vărsăminte asimilate”
b) se evidenŃiază plăŃile efectuate către organismele publice privind taxele şi vărsămintele asimilate: 3538 „Fonduri speciale – taxe şi vărsăminte asimilate”
=
111 „Cont curent la BNR”
Alte datorii şi creanŃe cu bugetul statului sunt reflectate cu ajutorul contului 3539 „Alte datorii şi creanŃe cu bugetul statului”, care este un cont bifuncŃional, având în structura sa patru conturi sintetice de gradul III. Se creditează cu sumele reprezentând salariile neridicate, prescrise, datorate bugetului statului, amenzile şi penalităŃile, alte datorii faŃă de bugetul statului în devize şi sumele încasate de la buget, reprezentând vărsăminte efectuate în plus din alte datorii şi creanŃe. Se debitează cu sumele virate la buget, reprezentând alte datorii faŃă de acesta şi cu sumele cuvenite băncii, datorate de buget. Soldul creditor reprezintă sumele datorate de bancă bugetului, iar soldul debitor reprezintă sumele datorate de buget băncii. Exemplu: a) se evidenŃiază salariile neridicate, datorate bugetului statului: 3515 „Drepturi de personal neridicate”
=
35391 „Alte datorii faŃă de bugetul statului”
b) se evidenŃiază amenzile şi penalităŃile datorate bugetului statului: 6711 „Despăgubiri, amenzi, penalităŃi”
=
35391 „Alte datorii faŃă de bugetul statului” 101
c) se evidenŃiază decontarea sumelor datorate bugetului statului: 35391 „Alte datorii faŃă de bugetul statului”
=
111 „Cont curent la BNR”
d) se evidenŃiază creanŃele faŃă de bugetul statului privind amenzile şi penalităŃile plătite în plus: 35392 „Alte creanŃe privind bugetul statului”
=
7711 „Venituri din despăgubiri şi penalităŃi”
e) se evidenŃiază încasarea creanŃelor faŃă de bugetul statului: 111 „Cont curent la BNR”
=
35392 „Alte creanŃe privind bugetul statului”
6.4. Dividendele cuvenite acŃionarilor Dividendele cuvenite acŃionarilor pentru participarea la capitalul social se urmăresc în contabilitate cu ajutorul contului 354 „Dividende de plată”, care este un cont de pasiv. Se creditează cu dividendele datorate acŃionarilor din profitul realizat şi se debitează cu sumele achitate acŃionarilor, reprezentând dividende, cu impozitul pe dividende datorat, cu sumele datorate acŃionarilor regularizate cu sumele reprezentând avansuri acordate în cursul anului şi cu dividendele destinate majorării capitalului social şi primelor aferente legate de capital. Soldul creditor al contului reprezintă dividende datorate acŃionarilor. Exemplu: a) se evidenŃiază dividendele cuvenite acŃionarilor din profitul net obŃinut la sfârşitul anului: 592 „Repartizarea profitului”
=
354 „Dividende de plată”
b) se evidenŃiază reŃinerea impozitului pe dividende şi achitarea în numerar a sumei nete datorate: 354 „Dividende de plată”
102
=
% 3536 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” 101 „Casa”
6.5. Decontările cu debitorii şi creditorii diverşi În categoria relaŃiilor de decontare privind debitorii diverşi se includ: avansuri nedecontate, debite din distribuiri de uniforme şi echipamente de lucru, precum şi debitele provenite din pagube materiale, amenzile şi penalităŃile pretinse, stabilite în baza unor hotărâri ale instanŃelor judecătoreşti şi alte creanŃe faŃă de personalul băncii. Aceste creanŃe sunt reflectate prin intermediul contului 355 „Debitori diverşi”, care este un cont de activ şi se dezvoltă pe patru conturi sintetice de gradul II: − 3551 „Depozite de garanŃii vărsate”; − 3552 „Debitori din avansuri spre decontare”; − 3556 „AlŃi debitori diverşi”; − 3557 „CreanŃe ataşate”. Contul 3551 „Depozite de garanŃii vărsate” reflectă depozitele constituite potrivit convenŃiilor încheiate de bancă pentru energie electrică, apă, canal etc. Contul 3552 „Debitori din avansuri spre decontare” înregistrează avansurile spre decontare în numerar acordate personalului de către bancă. Contul 3556 „AlŃi debitori diverşi” înregistrează decontările cu clienŃii interni şi externi pentru bunurile vândute, lucrările executate şi serviciile prestate; creanŃe reprezentând minusuri de numerar, debitori din reclamaŃii şi pagube materiale şi creanŃe provenind din alte operaŃiuni, avansuri din dividende acordate acŃionarilor, sume subscrise şi nevărsate de subscriitori de titluri pe piaŃa interbancară, de titluri de creanŃe negociabile, obligaŃiuni şi alte titluri emise de bancă. Contul 3557 „CreanŃe ataşate” evidenŃiază creanŃe din dobânzi, calculate şi neajunse la scadenŃă, aferente debitorilor diverşi. Exemplu: a) se evidenŃiază împrumuturile obŃinute pe baza obligaŃiunilor emise de bancă, subscrise: 3556 „AlŃi debitori diverşi”
=
3251 „ObligaŃiuni”
b) se evidenŃiază constituirea depozitelor de garanŃii şi cauŃiuni: 3551 „Depozite de garanŃii vărsate”
=
111 „Cont curent la BNR” sau 2511 „Conturi curente” 103
c) se evidenŃiază sumele în numerar acordate personalului băncii, reprezentând avansuri spre decontare: 3552 „Debitori din avansuri spre decontare”
=
101 „Casa”
d) se evidenŃiază justificarea avansurilor spre decontare: plata unor furnizori de materiale şi cheltuielile efectuate pentru acŃiunile de protocol, reclamă şi publicitate: % 3566 „AlŃi creditori diverşi” 635 „Cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate”
=
3552 „Debitori din avansuri spre decontare”
e) se evidenŃiază creanŃe din dobânzi, calculate şi neajunse la scadenŃă, aferente debitorilor diverşi: 3557 „CreanŃe ataşate”
=
7499 „Alte venituri”
În categoria creditorilor diverşi se includ: depozite de garanŃii primite în cadrul operaŃiunilor de leasing şi de locaŃie simplă, decontările cu furnizorii privind aprovizionările de bunuri, lucrările executate şi serviciile prestate, şi alte datorii către terŃi. Aceste datorii sunt reflectate prin intermediul contului 356 „Creditori diverşi”, care este un cont de pasiv şi se dezvoltă pe trei conturi sintetice de gradul II: − 3561 „Depozite de garanŃii pentru leasing şi locaŃie simplă”; − 3566 „AlŃi creditori diverşi”; − 3567 „Datorii ataşate”. Exemplu: a) se evidenŃiază sumele primite drept garanŃii pentru operaŃiuni de leasing şi de locaŃie simplă: 111 „Cont curent la BNR” sau 2511 „Conturi curente”
=
3561 „Depozite de garanŃii pentru leasing şi locaŃie simplă”
b) se evidenŃiază plusuri de casă, sumele încasate de la clienŃi, reprezentând avansuri pentru livrări de bunuri, sumele încasate de la diverşi creditori: 104
% 101 „Casa” sau 111 „Cont curent la BNR” 35326 „TVA deductibilă”
=
3566 „AlŃi creditori diverşi”
c) se evidenŃiază materii prime şi materiale nestocate aprovizionate, incluse direct pe cheltuieli: 631 = „Cheltuieli cu materialele”
3566 „AlŃi creditori diverşi”
d) se evidenŃiază plăŃile către furnizori şi creditori diverşi: 3566 „AlŃi creditori diverşi”
=
101 „Casa” sau 111 „Cont curent la BNR” sau 2511 „Conturi curente”
105
7. CHELTUIELILE BANCARE
Din punct de vedere financiar-contabil, cheltuiala exprimă o constatare, înregistrată în conturi, a unui consum de valori materiale, de muncă vie sau bănească, a unui fapt generator de cheltuieli în viitor pentru acoperirea unei datorii contractate sau o pierdere de valoare care trebuie să fie acoperită. Cheltuielile instituŃiilor bancare reprezintă sumele sau valorile plătite sau de plătit pentru: împrumuturile primite şi alte surse atrase, serviciile prestate şi lucrările executate de care beneficiază banca, materialele consumabile, cheltuielile cu personalul, executarea unor obligaŃii legale sau contractuale, cheltuieli excepŃionale. Pentru înregistrarea cheltuielilor se are în vedere caracterul de proces al activităŃii consumatoare de resurse şi producătoare de rezultate. Efectuarea cheltuielilor se derulează în mai multe etape succesive sau simultan în timp. Exemplu: Angajarea are loc în momentul în care se contractează obligaŃia bănească generatoare de plăŃi sau consumatoare de resurse. De exemplu, în cazul contractării unui împrumut, angajarea cheltuielilor intervine în momentul în care s-a creat obligaŃia bănească de a rambursa ratele de credit, inclusiv dobânda aferentă. Consumul este specific utilizării sau „sacrificării” resurselor în scopul satisfacerii cerinŃelor activităŃii bancare. De exemplu, utilizarea împrumutului primit în scopul pentru care a fost contractat. Plata constă în achitarea unei sume de bani ca echivalent în cadrul relaŃiilor financiare. De exemplu, achitarea unei sume de bani faŃă de creditor reprezintă o plată ca echivalent. În schimb, plata impozitului pe profit reprezintă un transfer fără echivalent. Imputarea reprezintă momentul când cheltuielile sunt decontate sau repartizate asupra rezultatelor obŃinute. 106
După natura lor, cheltuielile bancare pot fi împărŃite în următoarele categorii, care stau şi la baza creării grupelor de conturi de cheltuieli din clasa 6 – Cheltuieli: − cheltuieli de exploatare bancară; − cheltuieli cu personalul; − cheltuieli cu impozite şi taxe; − cheltuieli cu materiale, lucrări şi servicii efectuate de terŃi; − cheltuieli diverse de exploatare; − cheltuieli cu amortizările privind imobilizările; − cheltuieli cu provizioane şi pierderi din creanŃe nerecuperabile; − cheltuieli excepŃionale; − cheltuieli cu impozitul pe profit. 7.1. Cheltuielile de exploatare bancară Cheltuielile de exploatare bancară sunt generate de activitatea de bază a societăŃii bancare şi formează cea mai numeroasă grupă de cheltuieli. În majoritatea lor, acestea sunt cheltuieli ce privesc exerciŃiul financiar curent. Dobânzile plătite de bancă pentru remunerarea resurselor, obŃinute sub formă de împrumuturi sau depozite, reprezintă cele mai importante cheltuieli de exploatare. Alte cheltuieli sunt constituite din comisioane plătite de bancă şi din pierderi înregistrate la variaŃiile de curs sau la cesiunea titlurilor şi devizelor. O categorie distinctă de cheltuieli de exploatare o formează cheltuielile legate de operaŃiunile de leasing şi locaŃie simplă. Sunt cuprinse aici cheltuielile cu amortizările bunurilor date în închiriere, provizioanele create pentru acestea şi eventualele pierderi înregistrate. Mai apar înregistrate la cheltuieli de exploatare şi cheltuielile privind datoriile subordonate şi fondurile publice alocate, cheltuielile privind operaŃiuni în afara bilanŃului. Conturile din grupa cheltuielilor de exploatare bancară sunt conturi de activ. Ele se debitează, în cele mai multe cazuri, la apariŃia cheltuielii în contrapartidă cu un cont de creanŃe ataşate, dacă este vorba de înregistrarea dobânzii de plătit, cu un cont de trezorerie, în cazul în care banca plăteşte comisioane, cu un cont de titluri, la deprecierea acestora sau cu contul 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”, la apariŃia unor pierderi din operaŃiuni cu devize. În cazul unor dobânzi plătite în avans, contul creditat va fi 375 „Cheltuieli înregistrate în avans”. 107
Creditarea conturilor de cheltuieli de exploatare se face la descărcarea acestora, la sfârşitul exerciŃiului, prin debitul contului 591 „Profit şi pierdere” sau al contului 341 „Decontări intrabancare”, dacă este cazul unei subunităŃi ce nu este organizată ca centru de profit. Exemplu: O societate bancară înregistrează dobânda datorată, aferentă împrumuturilor de refinanŃare de la BNR: 6011 „Dobânzi la BNR”
=
1172 „Datorii ataşate”
a) se înregistrează dobânda calculată şi datorată pentru depozitele primite de la bănci: 6013 „Dobânzi la depozitele băncilor”
=
1327 „Datorii ataşate”
b) se evidenŃiază dobânda datorată pentru împrumuturile primite de la alte bănci: 6014 „Dobânzi la împrumuturile de la alte bănci”
=
1427 „Datorii ataşate”
c) se evidenŃiază dobânda datorată împrumuturilor primite pe baza valorilor date în pensiune: 6015 „Dobânzi la valorile date în pensiune”
=
1527 „Datorii ataşate”
Se observă că în conturile care înregistrează dobânzile şi valorile asimilate, aferente diverselor împrumuturi se debitează în corespondenŃă cu creditul contului „Datorii ataşate”, care este un cont sintetic de gradul II al contului care arată natura împrumutului. Comisioanele aferente operaŃiilor de trezorerie şi interbancare se debiează în corespondenŃă cu creditul conturilor prin care se efectuează plata, astfel: 6019 „Comisioane”
108
=
111 „Cont curent la BNR” sau 121 „Conturi de corespondent la bănci (Nostro)” sau 122 „Conturi de corespondent ale băncilor (Loro)”
Cheltuielile privind operaŃiunile cu clientela se referă la dobânzi aferente operaŃiunilor de factoring, împrumuturilor primite de la clientela financiară, soldurile creditoare ale conturilor curente deschise la bancă, depozitelor constituite de clientelă, comisioanele aferente operaŃiunilor cu clientela ş.a. Conturile care privesc dobânzile şi vărsămintele asimilate se debitează în corespondenŃă cu creditul conturilor „Datorii ataşate”, iar cele care privesc comisioanele se debitează în corespondenŃă cu creditul conturilor, care arată plata efectivă a comisionului. Exemplu: a) se înregistrează dobânzile aferente împrumuturilor primite de la clientela financiară: = 2327 6022 „Datorii ataşate”
„Dobânzi la împrumuturile primite de la clientela financiară”
b) se înregistrează dobânzile plătite în avans la certificatele de depozit: 6026 „Dobânzi la certificatele de depozit”
=
375 „Cheltuieli înregistrate în avans”
c) se evidenŃiază comisioanele plătite, aferente operaŃiunilor cu clientela: 6029 „Comisioane”
=
101 „Casa” sau 111 „Cont curent la BNR” sau 121 „Conturi de corespondent la bănci” sau 2511 „Conturi curente”
Cheltuielile privind operaŃiunile cu titluri privesc dobânzile aferente împrumuturilor primite pe baza titlurilor date în pensiune livrată, diferenŃele nefavorabile din reevaluarea sau cesiunea titlurilor de tranzacŃie, de plasament şi de investiŃii şi alte cheltuieli. 109
Exemplu: a) se înregistrează dobânda calculată şi neajunsă la scadenŃă, aferentă împrumuturilor primite pe baza titlurilor date în pensiune livrată: 6031 „Dobânzi la titlurile date în pensiune livrată”
=
30127 „Datorii ataşate”
b) se evidenŃiază cheltuielile de achiziŃie privind titlurile de investiŃii: 60341 „Cheltuieli de achiziŃie”
=
111 „Cont curent la BNR” sau 121 „Conturi de corespondent la bănci (Nostro)” sau 122 „Conturi de corespondent ale băncilor (Loro)” sau 3749 „Alte cheltuieli de repartizat”
Contul 3749 se foloseşte atunci când cheltuielile de achiziŃie privind titlurile de investiŃii sunt repartizate în perioadele sau exerciŃiile financiare următoare. Cheltuielile cu operaŃiunile de leasing, locaŃie simplă şi asimilate cuprind: cheltuielile cu amortizările pentru bunurile mobiliare, imobiliare şi activelor necorporale date în leasing, locaŃie cu opŃiunile de cumpărare sau neînchiriate după rezilierea contractului, provizioane constituite, în special după deprecierea imobilizărilor cedate în cazul în care valoarea de piaŃă a acestora este inferioară valorii neamortizate, şi altele. În legătură cu operaŃia de leasing, facem precizarea că, în schimbul obŃinerii avantajelor legate de posesiunea bunului, societatea bancară care l-a închiriat, plăteşte societăŃii de leasing o chirie care cuprinde următoarele elemente: − amortizarea bunului închiriat; − dobânda aferentă fondurilor avansate de societatea de leasing pentru cumpărarea bunului respectiv; − marja de profit a societăŃii de leasing. Pe durata contractului, chiria se înregistrează ca o cheltuială de exploatare, iar la expirarea contractului de leasing, valoarea reziduală se înregistrează la active fixe. 110
Durata contractului de leasing este, în general, de 75-80% din durata de viaŃă economică a bunului închiriat, dar se poate conveni şi asupra unei durate mai scurte. Chiriaşul intră în posesia bunului închiriat la expirarea contractului de leasing, după plata valorii reziduale convenite dinainte. Exemplu: a) se evidenŃiază primirea mijlocului fix, luat cu chirie într-un cont în afara bilanŃului: 999 „Contrapartida”
=
991 „Mijloace fixe luate cu chirie”
b) se evidenŃiază obligaŃia chiriei: 6041 „Cheltuieli cu operaŃiunile de leasing şi asimilate”
=
3566 „AlŃi creditori diverşi”
=
111 „Cont curent la BNR”
c) se evidenŃiază plata chiriei: 3566 „AlŃi creditori diverşi”
d) după expirarea contractului de leasing, se primeşte mijlocul fix: 4422 „Mijloace fixe”
=
3566 „AlŃi creditori diverşi”
e) se achită valoarea reziduală: 3566 „AlŃi creditori diverşi”
=
111 „Cont curent la BNR”
f) se închide contul în afara bilanŃului: 991 „Mijloace fixe cu chirie”
=
999 „Contrapartida”
În categoria cheltuielilor de exploatare mai sunt incluse: – cheltuieli privind datoriile subordonate şi fondurile publice alocate care cuprind dobânzile aferente împrumuturilor primite şi titlurilor subordonate; – cheltuieli privind operaŃiunile de schimb care reflectă diferenŃele nefavorabile rezultate din operaŃiunile de vânzare-cumpărare în devize, din evaluarea periodică a operaŃiunilor în devize; – cheltuieli privind operaŃiunile în afara bilanŃului; – cheltuieli cu prestaŃii de servicii financiare care se referă la cheltuieli cu gestiunea mijloacelor de plată, cheltuieli cu tipărirea carnetelor de cecuri, obŃinerea de informaŃii privind solvabilitatea sau poziŃia financiară a clienŃilor; – alte cheltuieli de exploatare bancară. 111
7.2. Alte cheltuieli bancare Pe lângă cheltuielile de exploatare bancară, o societate bancară efectuează şi alte categorii de cheltuieli, cum ar fi: – cheltuieli cu personalul; – cheltuieli cu impozitele şi taxele plătite de bancă; – cheltuieli cu materiale, lucrări şi servicii executate de terŃi; – cheltuieli diverse de exploatare; – cheltuieli cu amortizările privind imobilizările necorporale şi corporale; – cheltuieli cu provizioane şi pierderi din creanŃe nerecuperabile; – cheltuieli excepŃionale; – cheltuieli cu impozitul pe profit. Cheltuielile cu personalul cuprind cheltuielile băncii faŃă de personal sub forma salariilor brute şi a altor drepturi prevăzute în contractul colectiv de muncă sau în conformitate cu normele legale şi contribuŃiile băncii la asigurările sociale şi la constituirea fondului de şomaj. Exemplu: a) înregistrarea cheltuielilor cu remunerarea personalului: 611 „Cheltuieli cu remuneraŃiile personalului”
=
3511 „Personal – remuneraŃii datorate”
b) înregistrarea cheltuielilor cu asigurările sociale: 6121 = „Cheltuieli privind contribuŃia la asigurările sociale”
35211 „ContribuŃia unităŃii la asigurările sociale”
c) înregistrarea cheltuielilor de şomaj: 6122 = „Cheltuieli privind contribuŃia unităŃii pentru ajutorul de şomaj”
35221 „ContribuŃia unităŃii la fondul de şomaj”
Cheltuielile cu impozitele şi taxele plătite de bancă cuprind o serie de cheltuieli făcute de bancă la virarea unor sume în contul statului, reprezentând: impozit plătit pentru depăşirea fondului de salarii admisibil, taxe de înmatriculare, taxe de timbru, impozit pe clădiri şi terenuri, impozit asupra mijloacelor de transport, taxa pe valoarea adăugată privind bunuri şi servicii folosite în scop personal etc. EvidenŃa cheltuielilor privind impozitele şi taxele datorate de bancă se Ńine cu ajutorul conturilor din grupa 62 „Impozite şi taxe”, conturi care sunt de activ şi se debitează cu obligaŃiile sau viramentele privind impozitele şi taxele. La sfârşitul lunii, 112
soldul debitor se virează asupra contului 591 „Profit şi pierdere”, direct, sau asupra contului 341 „Decontări intrabancare”, după caz. Exemplu: Se evidenŃiază impozitul pe clădiri şi terenuri plătit de bancă: 627 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
=
3536 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
Cheltuielile cu materiale, lucrări şi servicii executate de terŃi cuprind cheltuielile create de consumurile de materii şi materiale, de uzura obiectelor de inventar şi lucrările şi serviciile prestate de terŃi în domeniul lucrărilor de întreŃinere şi reparaŃii, furnizorilor de utilităŃi, serviciilor poştale şi asigurării transportului. Tot aici mai sunt cuprinse şi cheltuielile cu protocolul, reclama şi publicitatea. Exemplu: a) se evidenŃiază cheltuielile cu combustibilii: 6312 „Cheltuieli privind combustibilii”
=
362 „Materiale”
b) se evidenŃiază cheltuieli cu telefoanele: 6343 „Cheltuieli poştale şi de telecomunicaŃii”
=
3566 „AlŃi creditori diverşi”
c) se evidenŃiază cheltuieli de protocol plătite în numerar: 635 „Cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate”
=
101 „Casa”
d) se evidenŃiază cheltuieli de protocol plătite din avansuri spre decontare: 635 „Cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate”
=
3552 „Debitori din avansuri spre decontare”
Cheltuielile diverse de exploatare cuprind veniturile retrocedate şi cheltuielile refacturate legate de operaŃiunile de exploatare nebancară, efectuate în comun sau pierderile din cesiunea imobilizărilor. Exemplu: a) înregistrarea unor venituri datorate coparticipanŃilor derulate în comun, reprezentând venituri retrocedate de bănci: 113
641 „Venituri retrocedate privind operaŃiunile de exploatare nebancară efectuate în comun”
=
377 „Cheltuieli de plătit”
b) se evidenŃiază cheltuielile ce revin din operaŃiunile de exploatare efectuate în comun: 642 „Cotă-parte privind operaŃiunile de exploatare nebancară efectuate în comun”
=
377 „Cheltuieli de plătit”
c) se evidenŃiază pierderi înregistrate la vânzarea unei clădiri: 6461 = „Pierderi din cesiunea imobilizărilor necorporale şi corporale”
44221 „Clădiri”
Cheltuielile cu amortizările privind imobilizările necorporale şi corporale sunt cheltuielile cu amortizările legale aferente imobilizărilor corporale şi necorporale privind activitatea de exploatare şi din afara acestei activităŃi. Exemplu: a) se evidenŃiază cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor necorporale din activitatea de exploatare: 651 „Cheltuieli cu amortizările imobilizărilor necorporale”
=
4611 „Amortizarea imobilizărilor necorporale”
b) se evidenŃiază cheltuieli de plătit cu amortizarea imobilizărilor necorporale, rezultate din operaŃiuni de exploatare efectuate în comun: 651 „Cheltuieli cu amortizările imobilizărilor necorporale”
=
377 „Cheltuieli de plătit”
Cheltuielile cu provizioane şi pierderi din creanŃe nerecuperabile sunt cheltuielile cu provizioanele care se fac în scopul creării anumitor rezerve, utilizabile în viitor pentru finanŃarea pierderii sau a deprecierii unui element de activ (creanŃă, titlu, imobilizări) sau pentru acoperirea unei cheltuieli cu probabilitate mare de apariŃie după încheierea exerciŃiului financiar. 114
Provizioanele constituite de bancă pot fi: – provizioane pentru deprecierea sau pierderea unor creanŃe sau imobilizări; – provizioane pentru riscuri şi cheltuieli; – provizioane reglementate. EvidenŃa provizioanelor se face cu ajutorul conturilor din grupa 66 „Cheltuieli cu provizioane şi pierderi din creanŃe nerecuperabile” care sunt conturi de activ. Aceste provizioane se constituie fie ca urmare a diminuării de valoare a unor elemente de activ (provizioane pentru depreciere), fie ca urmare a creşterii pasivului exigibil pe termene mai mult sau mai puŃin îndelungate (provizioane pentru riscuri şi cheltuieli). Asemenea provizioane, deşi exacte prin natura constituirii lor, sunt totuşi incerte în ce priveşte realizarea riscului pentru care se constituie. Prin intermediul provizioanelor, conducerile societăŃilor bancare dispun de un anumit timp pentru a-şi micşora sau majora profitul impozabil prin constituirea provizioanelor (afectând cheltuielile) sau prin reluarea provizioanelor (afectând veniturile) şi adesea aleg momentul cel mai oportun, în funcŃie de rezultatul pe care vor să-l obŃină. Exemplu: a) se evidenŃiază constituirea de provizioane pentru operaŃiuni interbancare: 6611 = „Cheltuieli cu provizioane specifice de risc de credit”
1911 „Provizioane specifice de risc de credit”
b) se evidenŃiază constituirea de provizioane pentru operaŃiuni cu clientela: 6621 = „Cheltuieli cu provizioane specifice de risc de credit”
2911 „Provizioane specifice de risc de credit”
c) se evidenŃiază constituirea de provizioane pentru deprecierea titlurilor de plasament şi a titlurilor de investiŃii: 6631 = 391 „Cheltuieli cu provizioane „Constituiri de provizioane pentru deprecierea pentru deprecierea titlurilor” titlurilor”
d) se evidenŃiază constituirea de provizioane pentru deprecierea stocurilor: 6633 „Cheltuieli cu provizioane pentru deprecierea stocurilor”
=
393 „Constituiri de provizioane pentru deprecierea stocurilor” 115
Cheltuielile excepŃionale sunt ocazionate de operaŃiile de gestiune, de amortizări şi provizioane şi alte cheltuieli excepŃionale. Aceste cheltuieli sunt evidenŃiate cu ajutorul conturilor din grupa 67 „Cheltuieli excepŃionale”, care sunt conturi de activ şi încep a funcŃiona prin debitare în corespondenŃă cu un cont de trezorerie, dacă se fac plăŃi, cu un cont de amortizare sau cu un cont de stocuri sau mijloace fixe, în cazul ieşirilor din patrimoniu în urma donaŃiilor, subvenŃiilor sau a pierderilor Exemplu: a) se evidenŃiază cheltuieli cu amenzi şi penalităŃi plătite: 6711 „Despăgubiri, amenzi şi penalităŃi”
=
2511 „Cont curent”
b) se evidenŃiază despăgubiri plătite în numerar: 6711 „Despăgubiri, amenzi şi penalităŃi”
=
101 „Casa”
c) înregistrarea provizioanelor pentru deprecieri constituite excepŃional: 6733 „Cheltuieli excepŃionale privind provizioanele pentru deprecieri”
=
393 „Provizioane pentru deprecierea stocurilor”
Cheltuielile cu impozitul pe profit reprezintă cheltuielile făcute cu impozitul pe profit bancar datorat de bancă. Din punct de vedere contabil, există contul de cheltuieli 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit”, care se debitează în corespondenŃă cu contul 3531 „Impozit pe profit”. Soldul debitor al contului 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” este trecut asupra contului 591 „Profit sau pierdere”, obŃinându-se astfel profitul net. Exemplu: a) se evidenŃiază cheltuiala cu impozitul pe profit: 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit”
=
3531 „Impozitul pe profit”
b) stabilirea rezultatului net la nivel superior la centrală: 591 „Profit şi pierdere”
=
691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit”
c) stabilirea rezultatului net la nivel superior la sucursală: 341 = „Decontări intrabancare” 116
691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit”
8. VENITURILE BANCARE
Din punct de vedere financiar-contabil, veniturile băncii reprezintă valorile sau sumele încasate sau de încasat din dobânzi aferente creditelor acordate şi altor plasamente, livrări de bunuri, executările de lucrări, prestările de servicii şi din avantajele pe care banca a consimŃit să le primească, executarea unei obligaŃii legale sau contractuale din partea terŃilor, venituri excepŃionale. În cadrul veniturilor pentru determinarea rezultatului exerciŃiului se cuprind, de asemenea, veniturile din vânzarea activelor, producŃia de imobilizări şi diminuarea sau anularea provizioanelor. Cifra de afaceri în activitatea bancară se obŃine prin însumarea veniturilor rezultate din: − dobânzi şi venituri asimilate (din operaŃiuni de trezorerie şi operaŃiuni interbancare, din operaŃiuni cu clientela, din operaŃiuni cu obligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix şi alte dobânzi şi venituri similare); − venituri din titluri cu venit variabil; − comisioane; − câştiguri sau pierderi din operaŃiuni financiare (rezultatul net din operaŃiuni cu titluri de tranzacŃii, de plasament şi din operaŃiuni de schimb); − alte venituri din activitatea de exploatare. Pentru înregistrarea veniturilor se are în vedere caracterul de proces al activităŃii consumatoare de resurse şi producătoare de rezultate. Efectuarea veniturilor se derulează în mai multe etape succesive sau simultan în timp. Exemplu: Crearea veniturilor este momentul în care se constituie rezultatul ca produs al activităŃii consumatoare de resurse. De exemplu, stabilirea dobânzilor de încasat de la debitori, hotărârea de a vinde active. Facturarea constă în transferarea dreptului de proprietate de la unitatea bancară către client sau, spre exemplu, momentul acordării creditului. 117
Încasarea reprezintă etapa în care rezultatul vândut se transformă în bani. De exemplu, încasarea efectivă a dobânzii pentru creditul acordat, încasarea activului vândut. Încorporarea este o etapă strict contabilă prin care veniturile sunt înglobate în rezultate pentru a absorbi cheltuielile corespondente. După natura lor, veniturile bancare pot fi împărŃite în următoarele categorii, care stau şi la baza creării grupelor de conturi de venituri din clasa 7 – Venituri: − venituri din activitatea de exploatare bancară; − venituri diverse de exploatare; − venituri din provizioane şi recuperări de creanŃe amortizate; − venituri excepŃionale; − venituri din reluarea rezervei generale pentru riscul de credit. După funcŃia lor contabilă, toate aceste conturi sunt conturi de pasiv. La sfârşitul perioadei de gestiune, soldul acestor conturi se transferă asupra contului 591 „Profit sau pierdere”, direct la nivelul centralei băncii sau la nivelul centralelor de profit de la sucursală sau cu ajutorul contului 341 „Decontări intrabancare”, în cazul unităŃilor bancare teritoriale. 8.1. Veniturile din activitatea de exploatare bancară Veniturile din activitatea de exploatare bancară reprezintă cea mai diversă şi mai importantă categorie de venituri. Acestea sunt detaliate în mod asemănător cheltuielilor din activitatea de exploatare, fiind compuse din dobânzi încasate la operaŃiuni de creditare şi la depozite create la bănci, din comisioane încasate, din dobânzi, dividende şi diferenŃe favorabile înregistrate la operaŃiunile cu titluri şi devize, ca şi veniturile create la operaŃiunile de finanŃare prin leasing. Cesiunile de imobilizări pot crea, de asemenea, venituri de exploatare bancară. Toate conturile de venituri din grupa 70 „Venituri din activitatea de exploatare bancară” sunt conturi de pasiv şi încep a funcŃiona prin creditare. Creditarea se face, de regulă, în corespondenŃă cu debitarea unor conturi ataşate, pentru veniturile din dobânzi, de titluri, pentru veniturile create de acestea prin debitarea contului 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”, în cazul unor venituri la operaŃiunile în devize. Veniturile din operaŃiunile de trezorerie şi operaŃiunile interbancare se referă la următoarele categorii de venituri: dobânzi aferente 118
disponibilităŃilor în cont curent la BNR, în conturile de corespondent Nostro, depozitelor constituite la bănci, creditelor acordate băncilor, comisioanelor diverse încasate şi alte venituri. Exemplu: a) o societate bancară înregistrează dobânda aferentă disponibilităŃilor băneşti în contul curent la BNR: 1171 „CreanŃe ataşate”
=
7011 „Dobânzi de la BNR”
b) se înregistrează dobânda cuvenită, aferentă depozitelor constituite la alte bănci: 1317 „CreanŃe ataşate”
=
7013 „Dobânzi de la conturile de depozite la bănci”
c) se evidenŃiază dobânda calculată, aferentă creditelor acordate pe baza valorilor primite în pensiune: 1517 „CreanŃe ataşate”
=
7015 „Dobânzi de la valorile primite în pensiune”
d) se evidenŃiază dobânda de primit aferentă operaŃiunilor de schimb la termen, încheiate cu scop de acoperire: 378 „Venituri de primit”
=
70172 „Alte venituri din dobânzi/Report/Deport”
e) se evidenŃiază comisionul încasat pentru operaŃiunile de acordare a creditelor: 111 „Cont curent la BNR”
=
7019 „Comisioane”
Ca şi în cazul cheltuielilor de exploatare bancară, veniturile care privesc dobânzile şi valorile asimilate, aferente depozitelor sau împrumuturilor acordate altor bănci, se creditează în corespondenŃă cu debitul contului „CreanŃe ataşate”, cont sintetic de gradul II, reprezentând destinaŃia împrumutului. Comisioanele încasate se creditează în corespondenŃă cu debitul conturilor care se efectuează încasarea (111, 121 sau 122). Veniturile din operaŃiunile cu clientela se referă la: – dobânzile aferente creanŃelor comerciale şi creditelor acordate clientelei nebancare, creditele acordate clientelei financiare, creditele acordate pe baza valorilor primite în pensiune; – dobânzile percepute la conturile curente ale clientelei; 119
– dobânzi aferente creanŃelor restante şi îndoielnice din operaŃiunile cu clientela şi alte categorii de venituri. Exemplu: a) se evidenŃiază scontul calculat, înregistrat lunar la venituri, pentru operaŃiunea de scontare a unui titlu de valoare: 376 „Venituri înregistrate în avans”
=
70211 „Dobânzi de la operaŃiunile de scont, asimilate şi alte creanŃe comerciale”
b) se evidenŃiază dobânda calculată şi neajunsă la scadenŃă, aferentă creditelor acordate clientelei financiare: 2317 „CreanŃe ataşate”
=
7022 „Dobânzi de la creditele acordate clientelei financiare”
c) se evidenŃiază dobânda calculată, aferentă soldului debitor al contului curent: 25171 „CreanŃe ataşate”
=
7024 „Dobânzi la conturile curente debitoare”
d) se înregistrează dobânda calculată, aferentă creanŃelor restante şi îndoielnice din operaŃiuni cu clientela: 2817 sau 2827 „CreanŃe ataşate”
=
7028 „Dobânzi din creanŃe restante şi îndoielnice”
e) se evidenŃiază comisioanele percepute clientelei pentru serviciile aferente operaŃiunilor de creditare şi de factoring: 101 „Casa” sau 111 „Cont curent la BNR” sau 2511 „Conturi curente”
=
7029 „Comisioane”
Veniturile din operaŃiunile cu titluri reflectă venituri din: dobânzi şi vărsăminte asimilate aferente creditelor acordate pe baza titlurilor primite în pensiune livrată, câştiguri (diferenŃe favorabile) din reevaluarea sau cesiunea titlurilor de tranzacŃie la preŃul pieŃei, inclusiv din reevaluarea titlurilor date cu împrumut, dobânzi aferente titlurilor cu venit fix, pe 120
perioada reziduală cu cupon nescurs, dividende şi venituri asimilate aferente titlurilor de plasament cu venit variabil, diferenŃe favorabile rezultate din cesiunea titlurilor de plasament, dobânzi aferente titlurilor de investiŃii pe perioada reziduală – cu cupon nescurs, comisioane aferente operaŃiunilor cu titluri. Exemplu: a) se înregistrează dobânda calculată aferentă creditelor acordate pe baza titlurilor primite în pensiune livrată: 30117 „CreanŃe ataşate”
=
7032 „Dobânzi de la titlurile primite în pensiune livrată”
b) se înregistrează diferenŃa favorabilă obŃinută în urma reevaluării titlurilor de tranzacŃie la preŃul pieŃei: 30272 „Alte datorii privind titlurile”
=
7032 „Dobânzi de la titlurile primite în pensiune livrată”
c) se înregistrează diferenŃa favorabilă rezultată din vânzarea obligaŃiunilor la un preŃ de vânzare mai mare decât preŃul de achiziŃie: 333 „Conturile societăŃilor de bursă”
=
70336 „Venituri din cesiune”
d) se înregistrează dobânda calculată pentru titlurile de plasament date cu împrumut: 378 „Venituri de primit”
=
7037 „Venituri diverse din operaŃiunile cu titluri”
Veniturile din operaŃiunile de leasing, locaŃie simplă şi asimilată cuprind: veniturile din chirii aferente bunurilor mobiliare, imobiliare şi activelor necorporale date în leasing şi locaŃie cu opŃiune de cumpărare, veniturile din cesiunea bunurilor respective, sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor constituite pentru deprecierea imobilizărilor date în leasing şi locaŃie, veniturile din chirii, din cesiunea bunurilor date în locaŃie simplă, sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor constituite pentru deprecierea bunurilor mobiliare şi imobiliare date în locaŃie simplă, dobânzi aferente creanŃelor restante şi îndoielnice din operaŃiunile de leasing, locaŃie cu opŃiune de cumpărare şi locaŃie simplă. Nu pot fi utilizate în sistem de leasing: a) bunurile ce fac obiectul unei concesiuni; 121
b) înregistrările pe bandă audio şi video, piesele de teatru, manuscrisele şi brevetele. Etapele înregistrării, în contabilitate, a operaŃiunilor de leasing la societatea bancară, în calitate de locatar (societate de leasing), sunt următoarele: a) se evidenŃiază cumpărarea bunului ce va fi supus leasing-ului: 442 „Imobilizări corporale”
=
– valoarea bunului
3566 „AlŃi creditori diverşi”
b) se evidenŃiază amortizarea anuală: 652 „Cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor corporale”
=
4612 „Amortizarea imobilizărilor corporale”
– valoarea amortizării
c) se înregistrează creanŃe pentru încasarea chiriei: 3556 „AlŃi debitori diverşi”
=
70411 „Venituri din chirii”
– valoarea chiriei
3556 „AlŃi debitori diverşi”
– valoarea chiriei
d) se încasează chiria: 111 „Cont curent la BNR”
=
e) se vinde utilajul după numărul de ani stipulat în contractul de leasing: 3556 „AlŃi debitori diverşi”
=
7721 „Venituri din cesiunea imobilizării”
– valoarea reziduală
f) se scoate din gestiune utilajul vândut: % = 4612 „Amortizarea imobilizărilor corporale” 6721 „Cheltuieli din cesiuni de imobilizărilor corporale şi necoporale”
442 „Imobilizări cororale”
– valoare de intrare – valoare armonizată
– valoarea reziduală
g) se încasează valoarea reziduală: 111 „Cont curent la BNR” 122
=
3556 „AlŃi debitori diverşi”
Veniturile din credite subordonate, părŃi în cadrul societăŃilor comerciale legate, titluri de participare, titluri ale activităŃii de portofoliu se referă la dobânzi şi venituri asimilate, aferente creditelor subordonate la termen, pe durată nedeterminată, dividende şi venituri asimilate, aferente părŃilor în cadrul societăŃilor comerciale legate, titlurilor de participare şi titlurilor activităŃii de portofoliu şi dobânzi aferente creanŃelor restante şi îndoielnice privind creditele subordonate. Veniturile din operaŃiunile de schimb cuprind: diferenŃele favorabile din operaŃiunile de schimb şi arbitraj, rezultatele din operaŃiunile de vânzare-cumpărare de devize, evaluări periodice ale operaŃiunilor în devize şi ale metalelor preŃioase, aflate în proprietatea băncii şi comisioane pentru operaŃiunilor de schimb şi arbitraj. Veniturile din operaŃiunile în afara bilanŃului cuprind următoarele categorii de venituri: – comisioane pentru acorduri de refinanŃare, cauŃiuni, avaluri, andosări şi alte garanŃii date de bancă, comisioane de angajament, de confirmare, de deschideri, de credite; – alte comisioane privind angajamentele date. Venituri din prestaŃiile de servicii financiare cuprind: comisioanele cuvenite băncii, aferente serviciilor de mandat, prestate clientelei pentru gestionarea şi depozitarea portofoliului de titluri, operaŃiunile cu titluri efectuate în contul clientelei, fără mandat, la ordinul acesteia, comisioane pentru asistenŃă şi consiliere, inginerie financiară precum şi pentru alte prestaŃii care ajută la înfiinŃarea şi dezvoltarea agenŃilor economici, comisioane pentru mijloace de plată la dispoziŃia clienŃilor (cecuri, cărŃi bancare, documente pentru retrageri de numerar şi pentru viramente bancare), precum şi comisioane aferente operaŃiunilor de încasări şi plăŃi efectuate pentru clientelă, venituri obŃinute de bancă pentru prestaŃiile de servicii financiare conexe: obŃinerea de informaŃii (solvabilitatea sau poziŃia financiară a clienŃilor şi a băncilor), comisioane aferente valorilor remise la încasarea şi alte venituri din prestările de servicii financiare. Alte venituri din activitatea de exploatare bancară se referă la: veniturile cuvenite băncii care privesc operaŃiile efectuate în comun de către două sau mai multe bănci pentru realizarea de produse bancare (ex.: cărŃile bancare), cheltuielile refacturate de către bancă privind operaŃiunile de exploatare bancară efectuate în comun, transferarea cheltuielilor de exploatare bancară la data închiderii contabile, fie într-un cont de bilanŃ, fie într-un alt cont de cheltuieli, venituri din vânzarea valorilor din aur, metale şi pietre preŃioase, precum şi alte venituri diverse de exploatare bancară. 123
8.2. Alte venituri din operaŃiunile bancare Pe lângă veniturile din activitatea de exploatare bancară, activitatea bancară generează şi alte categorii de venituri: – venituri diverse din exploatare; – venituri din provizioane şi din creanŃe nerecuperabile; – venituri excepŃionale. Venituri diverse din exploatare sunt evidenŃiate cu ajutorul conturilor din grupa 74 „Venituri diverse din exploatare” şi reprezintă transferuri de cheltuieli către alte bănci sau subunităŃi bancare, venituri din operaŃiuni efectuate în comun sau venituri din activitatea subunităŃilor bancare din străinătate. Tot aici mai sunt cuprinse şi venituri realizate la cesiunea imobilizărilor sau cote-părŃi din subvenŃiile de investiŃii. Aceste conturi sunt conturi de pasiv care se pot credita în corespondenŃă cu conturile din clasa 3, în cazul unor venituri de primit sau al debitorilor, cu contul 5412 „SubvenŃii pentru investiŃii înregistrate la venituri” sau cu contul 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” pentru veniturile în devize. Exemplu: a) se evidenŃiază venituri de la coparticipanŃi privind operaŃiuni de exploatare nebancară efectuate în comun: 378 „Venituri de primit”
=
742 „Cota-parte privind operaŃiunile de exploatare nebancare efectuate în comun”
b) evidenŃierea veniturilor în devize aferente activităŃii subunităŃilor din străinătate: 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
743 „Cota-parte din cheltuielile sediului social”
c) evidenŃierea veniturilor din cesiunea imobilizărilor: 3556 „AlŃi debitori diverşi”
=
7461 „Venituri din cesiunea imobilizărilor necorporale şi corporale”
d) evidenŃierea cotei-parte din subvenŃii de investiŃii, trecută la venituri: 5412 = 7492 „SubvenŃii pentru investi„Cota-parte din subvenŃiile Ńii înregistrate la venituri” de investiŃii, trecută la venituri” 124
e) evidenŃierea veniturilor din valorificarea unor bunuri la executarea garanŃiilor: = 7495 3556 „AŃi debitori diverşi”
„Venituri privind bunurile mobile şi imobile din executarea creanŃelor”
Veniturile din provizioane şi din creanŃe nerecuperabile apar atunci când se anulează total sau parŃial un provizion datorită faptului că activul pentru care s-a provizionat este vândut sau iese din evidenŃa băncii. La fel se procedează şi în cazul diminuării sau al dispariŃiei riscurilor pentru care s-a provizionat. Atât anularea provizioanelor, cât şi diminuarea acestora determină acelaşi articol contabil, respectiv micşorarea provizioanelor, simultan cu o creştere a veniturilor. În condiŃiile anulării provizioanelor, veniturile sunt egale cu valoarea iniŃială a provizioanelor contabilizate în trecut. În cazul diminuării provizioanelor, veniturile obŃinute sunt egale cu diferenŃa cu care se reduc provizioanele constituite în trecut. Exemplu: a) înregistrarea diminuării sau anulării de provizioane constituite pentru operaŃiunile interbancare: 1911 „Provizioane specifice de risc de credit”
=
761 „Venituri din provizioane pentru creanŃe din operaŃiuni interbancare”
b) înregistrarea diminuării sau anulării de provizioane constituite pentru operaŃiuni cu clientela: 1912 „Provizioane specifice pentru risc de dobândă”
=
7622 „Venituri din provizioane specifice de risc de credit”
c) înregistrarea diminuării sau anulării de provizioane constituite pentru deprecierea titlurilor de plasament: 3911 „Provizioane pentru deprecierea titlurilor de plasament”
=
76311 „Venituri din provizioane pentru deprecierea titlurilor de plasament”
d) înregistrarea diminuării sau anulării de provizioane constituite pentru deprecierea stocurilor: 393 „Provizioane pentru deprecierea stocurilor”
=
7633 „Venituri din provizioane pentru deprecierea stocurilor” 125
e) înregistrarea diminuării sau anulării provizioanelor create pentru deprecierea imobilizărilor: 492 = „Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor”
7642 „Venituri din provizioane pentru deprecierea imobilizărilor”
f) înregistrarea diminuării sau anulării de provizioane în devize, constituite pentru riscul de Ńară: 553 „Provizioane pentru riscul de Ńară”
=
7653 „Venituri din provizioane pentru riscul de Ńară”
Veniturile excepŃionale sunt venituri care nu sunt legate de activitatea curentă a băncii. Ele se împart în două grupe: venituri excepŃionale din operaŃiuni de gestiune şi venituri excepŃionale din provizioane. EvidenŃa veniturilor excepŃionale se Ńine cu ajutorul conturilor din grupa 77 „Venituri excepŃionale”. Se pot credita în contrapartidă cu un cont de trezorerie, la încasarea despăgubirilor şi penalităŃilor sau cu contul 559 „Alte provizioane”, în cazul veniturilor excepŃionale din provizioane. Exemplu: a) înregistrarea penalităŃilor încasate de la clienŃi: 2511 „Conturi curente”
=
7711 „Venituri din despăgubiri şi penalităŃi”
b) înregistrarea despăgubirii încasate în numerar: 101 „Casa” sau 3556 „AlŃi debitori diverşi” sau 111 „Cont curent la BNR”
=
7711 „Venituri din despăgubiri şi penalităŃi”
c) înregistrarea drepturilor de personal neridicate după prescrierea acestora: 3515 „Drepturi de personal neridicate”
=
7717 „Alte venituri excepŃionale din operaŃiuni de gestiune”
d) înregistrarea diminuării provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli cu caracter excepŃional: 559 „Alte provizioane” 126
=
7731 „Venituri excepŃionale din provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”
9. CONTABILITATEA TRANZACłIILOR ÎN VALUTĂ
9.1. Clasificarea operaŃiunilor în devize Sunt considerate operaŃiuni în devize, cele efectuate într-o altă deviză decât moneda naŃională, leul. OperaŃiunile în devize se clasifică după mai multe criterii: 1) După modul în care se realizează, există: − operaŃiuni de schimb la vedere sau la termen; − operaŃiuni cu titluri în devize; − operaŃiuni privind conturile curente, conturile de corespondent, depozitele, creditele şi împrumuturile în devize; − alte operaŃiuni în devize. 2) După natura participanŃilor la operaŃiuni, se clasifică în: − operaŃiuni în devize cu clientela bancară şi financiară; − operaŃiuni în devize cu clientela nebancară; − operaŃiuni în devize cu titluri; − operaŃiuni de SWAP. 3) După riscul asumat, există: − operaŃiuni care nu generează risc de schimb, respectiv operaŃiuni care nu antrenează o intrare sau o ieşire de devize în şi din patrimoniul băncii; − operaŃiuni care generează risc de schimb, respectiv operaŃiuni care antrenează o intrare sau o ieşire de devize în şi din patrimoniul băncii. Contabilitatea operaŃiunilor care generează risc de schimb, impune utilizarea conturilor „PoziŃie de schimb” şi „Contravaloarea poziŃiei de schimb”, deschise în cadrul bilanŃului şi în afara bilanŃului, pe feluri de devize. Imobilizările corporale şi necorporale, precum şi stocurile achiziŃionate în devize, operaŃiunile de leasing, locaŃie simplă şi asimilate, efectuate în devize, capitalul social, precum şi cheltuielile şi veniturile aferente datoriilor şi creanŃelor ataşate în devize, se evidenŃiază în moneda naŃională prin intermediul contului „Contravaloarea poziŃiei de schimb”. 127
Contul „PoziŃie de schimb” reprezintă soldul net al patrimoniului într-o anumită deviză, iar acest patrimoniu este expresia riscului de schimb. PoziŃiile de schimb sunt determinate de următoarele elemente: – elemente de activ şi de pasiv exprimate în devize, inclusiv dobânzile calculate de primit sau de plătit, scadente sau nescadente; – operaŃiuni de schimb la vedere sau la termen; – diferenŃe de dobânzi calculate în devize, de primit sau de plătit, scadente sau nescadente, referitoare la operaŃiunile în devize înregistrate în afara bilanŃului; – dobânzi în devize nescurse, de primit sau de plătit, aferente operaŃiunilor de bilanŃ şi în afara bilanŃului, atunci când fac obiectul unei operaŃiuni de acoperire. PoziŃia de schimb se clasifică în două mari categorii: poziŃie de schimb structurală şi poziŃie de schimb operaŃională. PoziŃia de schimb structurală reflectă activele imobilizate exprimate în devize, cum sunt: titluri de investiŃii, părŃi în societăŃile comerciale legate, titluri de participare, titlurile activităŃii de portofoliu, dotări pentru unităŃile proprii în străinătate. Se observă că, elementele care privesc activele imobilizate exprimate în devize se exclud din calculul poziŃiei de schimb, ca şi operaŃiunile al căror risc de schimb este suportat de stat. PoziŃia de schimb operaŃională reprezintă diferenŃa între poziŃia de schimb totală şi poziŃia de schimb structurală. Conturile „PoziŃie de schimb” şi „Contravaloarea poziŃiei de schimb” sunt conturi de legătură între contabilitatea în devize şi contabilitatea în lei, utilizate pentru restabilirea echilibrului dintre active şi pasive, prin înregistrarea în contul de rezultate a câştigurilor şi/sau pierderilor aferente evaluării operaŃiunilor în devize. Periodic, elementele exprimate în devize, de activ şi de pasiv, din bilanŃ şi în afara bilanŃului, se evaluează în funcŃie de natura acestora, la cursurile de schimb ale pieŃei valutare comunicate de Banca NaŃională a României. Aceste cursuri se folosesc, de asemenea, în orice tranzacŃie ce are loc între bancă şi clienŃii săi, în cazurile în care nu se specifică utilizarea unui curs de schimb. DiferenŃele dintre sumele rezultate din evaluarea periodică a conturilor „PoziŃie de schimb” (operaŃională) şi sumele înscrise în conturile corespunzătoare „Contravaloarea poziŃiei de schimb” (operaŃională), se înregistrează în conturile de venituri sau cheltuieli privind operaŃiunile de schimb, după caz, astfel: 128
• diferenŃele favorabile se preiau în contul 7061 „Venituri din operaŃiunile de schimb şi arbitraj” şi apar atunci când: „Contravaloarea poziŃiei de schimb” (3722) este mai mare decât „PoziŃie de schimb” (3721): 3722 > 3721; 9362 > 9361; • diferenŃele nefavorabile se preiau în contul 6061 – „Pierderi din operaŃiuni de schimb şi arbitraj” şi apar atunci când: „Contravaloarea poziŃiei de schimb” (3722) este mai mică decât „PoziŃie de schimb” (3721). La data închiderii contabile periodice (lunare) diferenŃele care apar între sumele rezultate din reevaluarea conturilor „PoziŃie de schimb operaŃională” şi sumele din „Contravaloarea poziŃiei de schimb structurală” se înregistrează în conturile de venituri sau de cheltuieli, după caz. DiferenŃele rezultate din evaluarea periodică a conturilor „PoziŃie de schimb” (structurală) şi sumele înscrise în conturile corespunzătoare „Contravaloarea poziŃiei de schimb” (structurală), se înregistrează în conturile „DiferenŃe de conversie”. Evaluarea operaŃiunilor înregistrate în conturi, în afara bilanŃului, corespunzător evaluării conturilor „PoziŃie de schimb”, se face prin utilizarea conturilor „Conturi de ajustare devize” în contrapartida contului „Contravaloarea poziŃiei de schimb”. După reevaluarea şi înregistrarea diferenŃelor rezultate, conturile „PoziŃie de schimb” şi „Contravaloarea poziŃiei de schimb” nu prezintă sold şi nu apar în bilanŃ. Închiderea acestor conturi se poate realiza prin două modalităŃi: – conturile se soldează prin corespondenŃă reciprocă la finele anului şi se redeschid la începutul anului următor; – conturile sunt compensate fără înregistrări la nivelul sumelor raportate. Contabilitatea operaŃiunilor în devize se realizează utilizând conturi distincte pe feluri de devize. 9.2. Contabilitatea operaŃiunilor în devize cu clientela bancară şi financiară Principalele operaŃiuni în devize cu clientela bancară şi financiară, sunt: – operaŃiuni la vedere (spot); – operaŃiuni la termen (forward); – operaŃiuni de swap; 129
– împrumuturi primite în devize de la alte bănci; – credite acordate în devize altor bănci. A) OperaŃiuni de vânzare-cumpărare a devizelor la vedere (spot) TranzacŃiile la vedere, cunoscute şi sub denumirea de tranzacŃii de bani gata (spot), sunt acele operaŃii de vânzare-cumpărare de devize care se încheie la cursul la vedere (spot), adică la preŃul valabil pentru ziua respectivă. Predarea-primirea sumelor în devize tranzacŃionate (lichidarea tranzacŃiei) se face imediat sau cel mai târziu într-un termen de 48 ore. OperaŃiunile de schimb la vedere se înregistrează în conturi în afara bilanŃului, la cursul de la data închiderii contractului respectiv angajamentului, utilizându-se contul 931 „OperaŃiuni de schimb la vedere”. Periodic, evaluarea angajamentului se înregistrează în afara bilanŃului prin utilizarea conturilor 9361 „PoziŃie de schimb”, 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” şi 9363 „Conturi de ajustare devize”. Concomitent, diferenŃa de curs favorabilă sau nefavorabilă se înregistrează în conturile de venituri sau cheltuieli din operaŃiunile de schimb, după caz, cu ajutorul conturilor de bilanŃ 3721 „PoziŃie de schimb”, 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” şi 3723 „Conturi de ajustare devize”. OperaŃiunile de schimb în devize la vedere cuprind: − operaŃiuni de vânzare-cumpărare „devize contra lei”; − operaŃiuni de vânzare-cumpărare „devize contra devize”. 1) OperaŃiuni de cumpărare „devize contra lei” Exemplu: a) la data de 6.01.a.c. banca „X” emite ordin de cumpărare devize, 1.000 USD la cursul de 10 lei/USD. Cursul de referinŃă la BNR este de 10,2 lei/USD: 9312 „Devize cumpărate şi încă neprimite” concomitent: 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
9361 „PoziŃie de schimb”
1.000 USD
=
9313 „Lei vânduŃi şi încă nelivraŃi”
10.000 lei
Are loc ajustarea contravalorii poziŃiei de schimb şi se constată o diferenŃă favorabilă (cursul de referinŃă BNR este mai mare decât cursul de cumpărare la banca „X”): 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” 130
=
9363 „Conturi de ajustare devize”
200 lei
concomitent: 3723 „Conturi de ajustare devize” şi 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
200 lei
=
7061 „Venituri din operaŃiuni de schimb şi arbitraj”
200 lei
b) se livrează devizele şi se închid conturile în afara bilanŃului şi de bilanŃ: • închiderea conturilor în afara bilanŃului: 9361 „PoziŃie de schimb” concomitent: % 9313 „Lei vânduŃi şi încă nelivraŃi” 9363 „Conturi de ajustare devize”
=
9312 „Devize cumpărate şi încă neprimite”
=
9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
1.000 USD
10.200.000 lei 10.000 lei
200 lei
• închiderea conturilor de ajustare de bilanŃ: 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
3723 „Conturi de ajustare devize”
200 lei
• înregistrarea livrării în conturile de bilanŃ: 121 „Conturi de corespondent la bănci (Nostro)” concomitent: 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
3721 „PoziŃie de schimb”
1.000 USD
=
111 sau 2511 „Cont curent la BNR” sau „Conturi curente”
10.000 lei
131
2) OperaŃiuni de vânzare „devize contra lei” Exemplu: a) banca „X” emite ordinul de vânzare a 1.000 USD, la cursul de 10,1 lei/USD. Cursul de referinŃă la BNR este de 10 lei/USD: 9361 „PoziŃie de schimb” concomitent: 9311 „Lei cumpăraŃi şi încă neprimiŃi”
=
9314 „Devize vândute şi încă nelivrate”
1.000 USD
=
9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
10.100 lei
b) are loc ajustarea contravalorii poziŃiei de schimb şi se constată o diferenŃă favorabilă: 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” concomitent: 3723 „Conturi de ajustare devize” şi 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
9363 „Conturi de ajustare devize”
=
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
100 lei
=
7061 „Venituri din operaŃiuni de schimb şi arbitraj”
100 lei
c) se efectuează livrarea efectivă a devizelor: • închiderea conturilor din afara bilanŃului: 9314 „Devize vândute şi încă nelivrate” şi % 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” 9363 „Conturi de ajustare devize”
100.000 lei
=
9316 „PoziŃie de schimb”
1.000 USD
=
9311 „Lei cumpăraŃi şi încă neprimiŃi”
10.100 lei 10.000. lei 100 lei
• închiderea conturilor de ajustare bilanŃ: 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” 132
=
3723 „Conturi de ajustare devize”
100 lei
• închiderea livrării în conturile de bilanŃ: 3712 „PoziŃie de schimb”
=
121 „Conturi de corespondent la bănci (Nostro)”
1.000 USD
111 sau 2511 „Cont curent la BNR” sau „Conturi curente”
=
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
10.100 lei
şi
B) OperaŃiuni de vânzare la termen (forward) TranzacŃiile la termen sunt operaŃiile de vânzare-cumpărare de devize încheiate la cursul la termen, adică la cursul preconizat a fi înregistrate la o dată viitoare, cu predarea-primirea sumelor în devize la termenul şi cursul stabilite, indiferent de situaŃia spot la acea dată. Din punct de vedere contabil, cursul termen este cursul la vedere majorat cu report sau micşorat cu deportul exterior existent pe deviza respectivă. Report apare atunci când cursul la termen este mai mare decât cursul la vedere şi deport, în situaŃia inversă. OperaŃiunile de schimb la termen, după scopul pe care-l urmăreşte banca, se împart în: − operaŃiuni „speculative” (termen sec); − operaŃiuni de „acoperire”. 1) OperaŃiunile „speculative” sunt acelea efectuate în cadrul unei serii succesive de cumpărări sau vânzări de devize, în scopul realizării unui profit prin revânzarea sau răscumpărarea lor în condiŃii conjucturale favorabile. EvidenŃa operaŃiunilor de schimb „speculative” se realizează în mai multe etape: a) se înregistrează angajamentul de vânzare sau de cumpărare în conturi în afara bilanŃului la cursul de la data încheierii contractului, respectiv angajamentului, cu ajutorul contului „OperaŃiuni de schimb la termen”; b) periodic, are loc evaluarea angajamentului, la cursul la termen rămas de scurs, şi se înregistrează în conturile în afara bilanŃului: 9363 „Conturi de ajustare devize”, 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” şi 9361 „PoziŃie de schimb”. Concomitent, aceeaşi diferenŃă de curs constatată se înregistrează în bilanŃ, în conturile de venituri sau cheltuieli din operaŃiuni de schimb, după caz, prin contul 372 „Conturi de ajustare”; 133
c) se înregistrează livrarea sumelor care au făcut obiectul contractului, se închid conturile de ajustare de bilanŃ şi în afara bilanŃului. 2) OperaŃiunile „de acoperire” sunt efectuate cu scopul de a compensa sau reduce riscul provenind din variaŃia cursului de schimb, care poate afecta un ansamblu omogen de elemente de activ, pasiv sau în afara bilanŃului, exprimate în devize. Exemplu: Banca comercială „X” cumpără la termen 1.000 USD la cursul de 10 lei/USD. Cursul la vedere, în momentul încheierii tranzacŃiei, este de 9,9 lei/USD. La scadenŃă, cursul la vedere este de 9,8 lei/USD. a) se evidenŃiază ordinul de cumpărare: 9333 „Devize de primit contra lei de livrat”
=
9361 „PoziŃie de schimb”
1.000 USD
b) se evidenŃiază cursul la termen, compus din cursul la vedere şi report de plătit: % 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” 9342 „Report/Deport de plătit”
=
9334 „Lei de livrat contra devize de primit”
10. 000 lei 9.900 lei
100 lei
c) se evidenŃiază eşalonarea periodică a reportului de plătit: 60172 „Report/Deport”
=
377 „Cheltuieli de plătit”
100 lei
d) se evidenŃiază ajustarea contravalorii poziŃiei de schimb şi se constată o diferenŃă de curs nefavorabilă: 9363 „Conturi de ajustare devize”
=
9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
100 lei
e) concomitent, diferenŃa nefavorabilă se evidenŃiază şi în conturi de bilanŃ: 3722 „Contravaloare poziŃiei de schimb”
134
=
3723 „Conturi de ajustare devize”
100 lei
f) se evidenŃiază închiderea conturilor extrabilanŃiere, în momentul livrării devizelor: 9361 „PoziŃie de schimb” şi 9334 „Lei de livrat contra devize de primit”
=
9333 „Devize de primit contra lei de livrat” = % 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” 9342 „Report/Deport de plătit”
1.000 USD
10.000 lei 9.900 lei
100 lei
şi 9362 „Contravaloare poziŃiei de schimb”
=
100 lei
9363 „Conturi de ajustare devize”
g) se evidenŃiază închiderea conturilor de ajustare de bilanŃ: 3723 „Conturi de ajustare devize”
=
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
100.000 lei
h) se evidenŃiază livrarea efectivă – lei contra devize primite: 121 „Conturi de corespondent la bănci (Nostro)” şi % 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” 377 „Cheltuieli de plătit”
=
3721 „PoziŃie de schimb”
1.000 USD
=
111 „Cont curent la BNR”
10.000 lei 9.900 lei
100 lei
C) OperaŃiuni de swap OperaŃiunile de swap reprezintă operaŃiunile de cumpărare şi vânzare simultană a aceleiaşi sume în valută cu decontarea la două date de valută diferite (de regulă spot şi forward) la cursuri de schimb stabilite (spot şi forward) la data tranzacŃiei. OperaŃiunile de swap au la bază principiul împrumutului într-o deviză pentru a da cu împrumut într-o altă deviză, cele două operaŃiuni 135
fiind simultane şi încheiate cu aceeaşi contrapartidă. Acestea pot fi realizate sub următoarele forme: − swap de trezorerie sau swap cambist; − swap financiar sau swap lung de devize. Swap-ul de trezorerie, denumit şi swap cambist, reprezintă două operaŃiuni de schimb a unei sume nominale în devize, pe baza a două cursuri diferite – curs la vedere la iniŃierea operaŃiunii şi curs la termen, la scadenŃa operaŃiunii. În fapt, reprezintă combinaŃia dintr-o operaŃiune de schimb la termen cu o operaŃiune de schimb la vedere. Pe perioada dintre cele două operaŃiuni nu se calculează şi nu se varsă dobânzi, deoarece valoarea acestora a fost inclusă în cursul la termen. Înregistrarea contabilă a operaŃiunii de swap de trezorerie se realizează similar operaŃiunilor la termen, clasice. Swap-ul financiar de devize, denumit şi swap lung de devize, este operaŃiunea prin care se efectuează schimbul unei sume în devize, contra unei sume în altă deviză, urmând ca la termen să se procedeze la schimbul simetric. Swap-ul financiar reprezintă, în fapt operaŃiunea de schimb la vedere combinată cu operaŃiunea simetrică de schimb la termen, însoŃită de fluxurile de dobânzi aferente. Pe toată perioada contractului, părŃile contractante calculează şi varsă dobânzi în funcŃie de volumul schimbului de devize. Contabilizarea operaŃiunilor de swap financiar în devize constă în înregistrarea schimbului iniŃial, în conformitate cu regulile operaŃiunii de schimb la vedere şi înregistrarea operaŃiunilor de schimb final, conform regulilor operaŃiunilor de schimb la termen. Dobânzile calculate asupra swap-ului financiar se contabilizează la fiecare închidere contabilă. Pentru evidenŃierea în contabilitate se parcurg următoarele etape: 1) se înregistrează ordinul de cumpărare în lei şi în devize; 2) se evidenŃiază diferenŃa nefavorabilă sau favorabilă între cursul spot şi cursul de referinŃă de la BNR, atât în conturile de bilanŃ cât şi în cele în afara bilanŃului; 3) se înregistrează cumpărarea sumei în valută şi plata valutei în lei; 4) are loc închiderea conturilor în afara bilanŃului şi a conturilor de bilanŃ. D) Împrumuturile primite şi creditele acordate în devize altor bănci OperaŃiunile privind creditele acordate şi împrumuturile contractate şi încă nelivrate, respectiv neprimite, în devize, se înregistrează în conturi 136
în afara bilanŃului, la data încheierii contractului, cu ajutorul conturilor 932 „OperaŃiuni privind devizele date şi luate cu împrumut” şi 999 „Contrapartida”. La utilizare, creditele şi împrumuturile în devize sunt înregistrate în conturi de bilanŃ corespunzătoare. La finele lunii, dobânzile de încasat şi de primit în devize, se înregistrează în conturile bilanŃiere „CreanŃe ataşate”, respectiv „Datorii ataşate” în corespondenŃă cu debitul sau creditul contului 3721 „PoziŃie de schimb”. Concomitent, aceste sume se înregistrează în moneda naŃională, la cursul din data operaŃiunii, în conturile de venituri, respectiv de cheltuieli, în contrapartida contului 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”. Exemplu: Societatea bancară „X” acordă un credit societăŃii bancare „Y”, pe o perioadă de un an de zile, în valoare de 20.000 USD, cu o dobândă de 10% pe an. Cursul de schimb, în momentul înregistrării dobânzii de încasat, este de 10,2 lei/USD. a) angajarea creditului: 9321 „Devize date cu împrumut şi încă nelivrate”
=
999 „Contrapartida”
20.000 USD
121 „Conturi de corespondent la bănci (Nostro)”
20.000 USD
b) acordarea creditului: 1412 „Credite la termen acordate băncilor”
=
c) concomitent, se lichidează angajamentul de acordare a creditului: 999 „Contrapartida”
=
9321 „Devize date cu împrumut şi încă nelivrate”
20.000 USD
d) se evidenŃiază dobânda de încasat: 1417 „CreanŃe ataşate”
=
3721 „PoziŃie de schimb”
2.000 USD
e) se evidenŃiază contravaloarea în lei a dobânzii de încasat: 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
70142 „Dobânzi la creditele la termen”
20.400 lei
f) se evidenŃiază rambursarea creditului: 121 „Conturi de corespondent la bănci (Nostro)”
=
1412 „Credite la termen acordate băncilor”
20.000 USD
137
g) se evidenŃiază dobânda încasată: 121 „Conturi de corespondent la bănci (Nostro)”
=
1417 „CreanŃe ataşate”
2.000 USD
9.3. Contabilitatea operaŃiunilor în devize cu clientela nebancară Principalele operaŃiuni în devize cu clientela nebancară, sunt următoarele: − operaŃiuni de schimb manual; − credite acordate în devize clientelei; − operaŃiuni cu cecuri de călătorie; − operaŃiuni privind creditul documentar; − operaŃiuni de cumpărare şi vânzare de devize, la vedere şi la termen; − operaŃiuni în conturile clienŃilor cu devize. 1) Contabilitatea operaŃiunilor de schimb manual Schimbul manual este operaŃiunea prin care o cantitate de monedă este schimbată fizic contra unei alte monede. Contabilitatea acestor categorii de operaŃiuni urmează principiile de contabilizare a operaŃiunilor în devize, şi presupune utilizarea conturilor „PoziŃie de schimb” şi „Contravaloarea poziŃiei de schimb”. Exemplu: a) vânzare de devize: 3721 „PoziŃie de schimb”
=
101 „Casa/devize”
b) contravaloarea în lei a devizelor vândute: 101 „Casa/lei”
=
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
3721 „PoziŃie de schimb”
c) cumpărare de devize: 101 „Casa/devize”
d) contravaloarea în lei a devizelor cumpărate: 3722 = „Contravaloarea poziŃiei de schimb” 138
101 „Casa/lei”
e) reevaluarea contului poziŃiei de schimb şi înregistrarea diferenŃelor: • pentru diferenŃe favorabile: 3722 = „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
7061 „Venituri din operaŃiunile de schimb şi arbitraj”
• pentru diferenŃe nefavorabile: 6061 „Pierderi din operaŃiunile de schimb şi arbitraj”
=
3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
2) Contabilitatea creditelor acordate în devize clientelei nebancare EvidenŃa creditelor în devize acordate clientelei nebancare este asemănătoare celor acordate clientelei bancare, cu deosebire că se utilizează conturile de credit acordate clientelei (din clasa a 2-a). Exemplu: a) înregistrarea angajamentelor de acordare a creditelor, conform contractelor încheiate: 9321 „Devize date cu împrumut şi încă nelivrate”
=
999 „Contrapartida”
b) acordarea creditelor: 2021, 2031, 2041, 2051, 2052, 2061 „Credite acordate”
=
2511 „Conturi curente/USD”
şi 999 „Contrapartida”
=
9321 „Devize date cu împrumut şi încă nelivrate”
c) dobânzi calculate cuvenite: 2027, 2037, 2047, 2057, 2067 „CreanŃe ataşate”
=
3721 „PoziŃie de schimb”
139
d) rambursarea creditelor şi încasarea dobânzilor: 2511 „Conturi curente/USD”
=
% 2021, 2031, 2041, 2051, 2052, 2061 „Credite acordate” 2027, 2037, 2047, 2057, 2067 „CreanŃe ataşate”
3) Contabilitatea operaŃiunilor cu cecuri de călătorie Cecurile de călătorie se particularizează prin faptul că beneficiarul lor le achită băncii sau instituŃiei de la care le cumpără şi poate cere încasarea lor, la prezentare, oricărei bănci din lume ce cumpără astfel de cecuri. Băncile care cumpără cecurile de călătorie la achită imediat, iar suma plătită o recuperează remiŃând cecurile băncii de la care le-au cumpărat beneficiarii iniŃiali. Cele mai cunoscute forme ale acestuia sunt: euro-cecurile, cecurile VISA, International Money Order. Mecanismul derulării plăŃii prin cec de călătorie este: – un solicitant cumpără de la ghişeele unei bănci sau agenŃii, cecuri de călătorie. La cumpărare solicitantul semnează fiecare cec cumpărat; – posesorul cecului se prezintă la bănci sau agenŃii din diferite Ńări şi preschimbă cecurile în devize sau monedă naŃională, prilej cu care pe fiecare cec dă o a doua semnătură, care este confruntată, de lucrătorul de la ghişeu, cu prima şi cu cea de pe paşaport; – cu cecul, poate achita direct, de exemplu, într-un aeroport, taxa pentru depăşirea greutăŃii la bagaje; – băncile şi instituŃiile care au devenit noii posesori ai cecurilor le remit la încasare instituŃiei emitente; – în baza cecurilor primite, banca, instituŃia, agenŃia emitentă transmite contravaloarea cecurilor primite. Cecurile de călătorie sunt mult mai sigure decât numerarul, deoarece sunt semnate de cumpărător în momentul cumpărării lor şi trebuie contrasemnate în momentul utilizării lor la plată. În caz de pierdere sau de furt, cecurile pot fi rambursate. Cecurile de călătorie au o valabilitate nelimitată ca durată şi sunt acceptate la plată de comercianŃi, hoteluri etc. Ele pot fi schimbate imediat contra monedei locale la cea mai mare parte dintre bănci.
140
EvidenŃa cecurilor de călătorie în devize se Ńine cu ajutorul conturilor 109 „Alte valori” (la cumpărare) şi 1621 „Alte sume datorate” (la vânzare). Exemplu: a) societatea bancară „A” cumpără un cec de călătorie de la un turist, în valoare de 150 USD, la cursul de 10 lei/USD. Comisionul perceput de bancă este de 2%: 109 „Alte valori” concomitent: 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” 7069 „Comisioane”
=
3721 „PoziŃie de schimb”
150 USD
=
% 1011 „Casa/lei”
1.500 lei 1.470 lei 30 lei
b) remiterea cecurilor de călătorie: 1611 „Valori de recuperat”
=
150 USD
109 „Alte valori”
c) încasarea cecurilor de călătorie: 121 „Conturi de corespondent la bănci (Nostro)”
=
150 USD
1611 „Valori de recuperat”
Exemplu: a) societatea bancară „B” vinde cecuri de călătorie, în valoare de 300 USD, unui turist, la cursul de 5,6 lei/USD. Comisionul perceput de bancă este de 2% din valoarea cecului: 3721 „PoziŃie de schimb” concomitent: 1011 „Casa/lei”
=
1621 „Alte sume datorate”
300 USD
=
% 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” 7069 7070
1.680 lei 1.646,4 lei 33,6 lei
b) se evidenŃiază plata cecurilor de călătorie în străinătate: 1621 „Alte sume datorate”
=
121 „Conturi de corespondent la bănci (Nostro)”
300 USD
141
9.4. Contabilitatea operaŃiunilor cu cecuri externe şi alte mijloace de plată exprimate în devize În contextul dezvoltării schimburilor internaŃionale, a avut loc, în paralel, crearea şi/sau perfecŃionarea unor tehnici şi instrumente de plată, destinate să asigure supleŃea plăŃilor determinate de aceste schimburi. Drept urmare, alături de acreditivul documentar, scrisoarea de credit, incasso-ul documentar, într-o măsură tot mai mare a început să fie utilizat cecul ca instrument de plată, atât în operaŃiunile necomerciale (turism, transport, servicii), cât şi în cele comerciale (export, import). Cecul prin conŃinutul şi forma sa reprezintă un ordin scris, necondiŃionat dat unei bănci (pe un formular tipizat) de a plăti în favoarea unor persoane fizice sau juridice o sumă de bani. PărŃile implicate în circuitul cecului sunt: trăgătorul, trasul şi beneficiarul. Cecul este un înscris prin care o persoană (trăgător, emitent) dă ordin unei bănci (tras) de a plăti în favoarea unui terŃ (beneficiar) o sumă de bani de care trăgătorul dispune. Pentru a fi un înscris valid, din punct de vedere juridic, cecul trebuie să cuprindă următoarele: a) denumirea de cec înscrisă în text şi exprimată în limba în care a fost redactat înscrisul; b) ordinul necondiŃionat de a plăti o sumă de bani determinată; c) numele trasului – banca plătitoare; d) locul plăŃii – banca, localitatea unde trebuie să se facă plata; e) locul şi data emiterii cecului, cecul fără dată considerându-se anterior termenului de prezentare; f) semnătura celui ce emite cecul, deci a trăgătorului. Din punct de vedere al modului în care este indicat beneficiarul, cecurile se prezintă sub mai multe forme: a) nominative – este indicat numele şi nu pot fi transmise prin gir, ci doar prin cesiune; b) la ordin – este indicat numele şi menŃiunea „la ordin”, se transmite prin gir; c) la purtător – plătibil celui care îl reprezintă. După modul de încasare, cecurile se prezintă sub mai multe forme: a) nebarat – se poate plăti în numerar sau în cont fără restricŃii, la dorinŃa beneficiarului; b) barat – utilizat pentru plata în contul bancar al beneficiarului, neputând fi plătite în numerar; 142
c) certificat – banca certifică, în prealabil, existenŃa unui disponibil suficient pentru efectuarea plăŃii, suma certificată putând fi sau nu blocată; d) cecul de călătorie. Din punct de vedere al părŃilor angajate în derularea plăŃilor, cecurile pot fi: a) personale – trase de o persoană fizică sau juridică asupra unei bănci; b) bancare – trase de o bancă asupra altei bănci; c) de călătorie. a) Cecul personal. În practica internaŃională apar, în principiu, două situaŃii: − fie băncile, în baza disponibilului din cont, tipăresc astfel de înscrisuri şi le dau clienŃilor lor. Acestea sunt cecuri în alb, din punct de vedere al sumei şi beneficiarului; − fie firmele îşi tipăresc singure formulare tipizate de cecuri pe care le utilizează pentru efectuarea unor plăŃi. Mecanismul derulării unei plăŃi prin cec personal, de exemplu, unui export efectuat de o firmă românească, implică următoarele părŃi: – trăgător A – firma străină importă produse din România şi plăteşte cu cecul personal; – beneficiar B – firma românească exportatoare la ordinul căreia s-a emis cecul; – banca trasă BA – banca străină care va plăti cecul la prezentare; – banca comercială română BB – banca ce-l deserveşte pe exportator, şi care va remite cecul la încasare la banca străină. Mecanismul derulării plăŃii prin cec personal este: 1) trăgătorul A emite cecul pe numele beneficiarului B, firma românească, cu indicarea sumei corespunzătoare mărfurilor exportate sau serviciilor prestate de aceste; 2) firma românească exportatoare B, prezintă cecul spre încasare la banca sa – B; 3) banca comercială română BB remite beneficiarului B o chitanŃă ce atestă primirea unui cec de o anumită valoare, iar cecul îl remite la încasarea în străinătate la banca trasă – BA; 4) banca trasă BA, la primirea cecului, debitează contul trăgătorului cu valoarea indicată pe cec şi remite contravaloarea cecului băncii comerciale române BB; 143
5) banca comercială română BB, pe baza chitanŃei eliberată anterior, plăteşte firmei române B, suma respectivă. În cazul exporturilor româneşti, evitarea eventualelor riscuri se poate realiza numai prin transmiterea mai întâi a cecurilor spre încasare la banca trasă (banca străină), iar după ce s-a primit confirmarea încasării cecului de banca comercială română, agentul economic trebuie să expedieze marfa. b) Cecul bancar. Este cecul tras de o bancă, din ordinul unui terŃ ordonator, asupra altei bănci, în favoarea unei persoane fizice sau juridice indicate de ordonator. PărŃile implicate în utilizarea cecului bancar sunt: – terŃul ordonator A – agentul economic român care are disponibil în devize şi urmează să dispună o plată prin cec; – banca trăgătoare BA – banca comercială care îl deserveşte pe agentul economic şi care la ordinul acestuia, va emite cecul; – banca trasă BB – este cea la care banca trăgătoare are cont şi asupra căreia trage cecul; – beneficiarul B – este persoana fizică sau juridică care urmează a încasa cecul de la banca trasă. Mecanismul derulării plăŃii prin cec bancar este: 1) firma românească, în baza disponibilului în devize din cont, ordonă băncii comerciale, care o deserveşte (prin ordin de plată), să efectueze o plată prin cec bancar, respectiv să emită un cec de o anumită valoare în favoarea (la ordin) unei firme străine – beneficiarul băncii; 2) banca trăgătoare, în baza ordinului primit, procedează simultan astfel: − trage (emite) un cec asupra unei bănci străine unde are ea însăşi un disponibil în valută; − debitează contul terŃului ordonator şi expediază cecul beneficiarului; 3) banca trăgătoare acoperă cecul tras asupra băncii trase; 4) beneficiarul, la primirea cecului, se prezintă cu el la banca trasă şi încasează contravaloarea acestuia. Cecurile bancare în străinătate pot fi remise la încasarea în străinătate, caz în care pot fi achitate beneficiarilor numai după încasarea lor efectivă în străinătate sau nu se remit la încasarea în străinătate, în cazul cecurilor trase asupra băncii din Ńara noastră, iar creditarea contului de corespondent al băncii se face imediat, la emiterea cecului. 144
Exemplu: Un client prezintă la casieria băncii pentru achitare, un eurocec, în valoare de 400 USD, la cursul de 10 lei/USD. Comisionul de cumpărare a cecului este 5%. După achitarea cecului, acesta este remis la centrala băncii şi apoi în străinătate pentru încasare. a) se evidenŃiază primirea cecului de către bancă şi achitarea lui: 109 „Alte valori”
concomitent: 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
=
% 101 „Casa/USD” 3721 „PoziŃie de schimb” 7069 „Comisioane”
400 USD 380 USD 20 USD 200 lei
b) se evidenŃiază remiterea cecului la centrală: 34156 = „Decontări intrabancare – operaŃiuni iniŃiate”
109 „Alte valori”
400 USD
c) se evidenŃiază primirea cecului la centrală: 109 „Alte valori”
=
34159 „Decontări intrabancare – operaŃiuni primite”
400 USD
d) se evidenŃiază remiterea cecului în străinătate pentru încasare: 1611 „Valori de recuperat”
=
109 „Alte valori”
400 USD
e) se primeşte avizul de creditare din străinătate şi se evidenŃiază încasarea cecului: 121 „Conturi de corespondent la bănci (Nostro)”
=
1611 „Valori de recuperat”
400 USD
Întrucât între momentul primirii cecurilor şi momentul încasării lor efective din străinătate (cazul remiterii cecului la încasarea în străinătate), există un decalaj de timp, pe această perioadă, cecurile primite sunt evidenŃiate atât în conturi în afara bilanŃului, respectiv contul 9981 „Alte valori primite”, cât şi în conturi de bilanŃ, respectiv contul 3712 „Valori primite la încasare” şi contul 3716 „Conturi indisponibile privind valori la încasare”. În momentul sosirii avizului de creditare din străinătate, aceste conturi sunt închise, majorându-se disponibilul din contul curent în devize al posesorului cecului. 145
c) Ordinul de plată. Constituie modalitatea cea mai simplă de realizare a unei plăŃi, respectiv încasări. Ordinul de plată este dispoziŃia dată de o persoană (denumită ordonator) unei bănci, de a plăti o sumă determinată în favoarea unei alte persoane (denumită beneficiar) în vederea stingerii unei obligaŃii băneşti provenind dintr-o relaŃie directă existentă între ordonator şi beneficiar. Aşa cum rezultă din definiŃie, ordinul de plată se caracterizează prin următoarele: a) relaŃia de plată este declanşată ca urmare a unei obligaŃii asumate sau datorii preexistente; b) operaŃiunea este pornită din iniŃiativa plătitorului; c) revocabilitatea este o trăsătură fundamentală a ordinului de plată. Aceasta constă în faptul că ordonatorul îşi poate retrage sau modifica instrucŃiunile de plată date băncii, cu condiŃia ca ordinul său iniŃial să nu fie executat prin plată în favoarea beneficiarului; d) provizionul (depozitul) bancar este absolut obligatoriu în cazul ordinului de plată. Din punct de vedere al modalităŃii de încasare, ordinul de plată poate fi: – simplu, încasarea sa nefiind condiŃionată de prezentarea vreunui document sau explicaŃie cu privire la scopul plăŃii. Acest tip de ordin de plată se aseamănă cu cecul; – documentar, încasarea sa fiind determinată de obligaŃia beneficiarului de a prezenta anumite documente (facturi, dovada plăŃii unor chirii, a unor speze de transport etc.) indicate de ordonator în ordinul de plată. PărŃile implicate în derularea unui ordin de plată, de regulă, sunt: − ordonatorul, cel care iniŃiază operaŃiunea, este cel care plăteşte, stabileşte condiŃiile plăŃii, constituie provizionul bancar în vederea plăŃii, poate în orice clipă revoca plata până în momentul efectuării ei; − beneficiarul este cel în favoarea căruia se face plata; − băncile care intervin în derularea operaŃiunii au simplu rol de prestatoare de servicii. Aceste bănci, în practică, sunt denumite: – bancă ordonatoare, cea căreia ordonatorul îi dă dispoziŃia privind efectuarea plăŃii prin ordin de plată şi la care constituie depozitul; – banca plătitoare, cea la ghişeele căreia se achită suma beneficiarului plăŃii şi care solicită anticipat sau ulterior, de la banca ordonatoare, suma ce urmează să o plătească sau a plătit-o. 146
plată;
Elementele pe care le cuprinde ordinul de plată sunt: − numele şi adresa ordonatorului, numărul contului bancar; − numele şi adresa beneficiarului (eventual şi numărul contului); − denumirea şi adresa băncii ordonatoare, data emiterii ordinului de
− ordinul de a plăti; − suma în cifre şi litere cu indicarea devizei în care se va face plata; − motivul plăŃii; − în cazul ordinului de plată documentar, se indică documentele care trebuie prezentate de beneficiarul plăŃii, modul de plată (letric, telegrafic, telex); − semnăturile autorizate ale băncii ordonatoare sau ale persoanei autorizate de firma ordonatoare. Pentru înŃelegerea mai bună a modului de evidenŃiere contabilă a unui ordin de plată extern, vom prezenta următoarele exemple practice: Exemplu: Banca „X” primeşte de la o bancă străină „Y” un ordin de plată de 10.000 USD în favoarea unei întreprinderi româneşti „Z”. Se va înregistra ordinul de plată primit şi comisionul de 1%: a) primirea ordinului de plată: 122 = „Conturi de corespondent ale băncilor (Loro)”
2621 „Alte sume datorate”
10.000 USD
b) după ce se obŃine viza şi data devizei, centrala „X” întocmeşte nota contabilă următoare: 2621 „Alte sume datorate”
=
2511 „Conturi curente/SC „Z”
10.000 USD
c) se înregistrează şi se încasează comisionul în devize: 122 = „Conturi de corespondent ale băncilor (Loro)”
7029 „Comisioane”
100 USD
Exemplu: Banca „X” remite către o bancă străină un ordin de plată de 10.000 USD, în numele unei întreprinderi româneşti titulară „Y” de cont: a) se înregistrează emiterea ordinului de plată: 2511 = „Conturi curente/SC „Y”
2621 „Alte sume datorate”
10.000 USD
b) după ce se obŃine viza şi data devizei, centrala „X” întocmeşte nota contabilă: 2621 „Alte sume datorate”
=
122 „Conturi de corespondent ale băncilor (Loro)”
10.000 USD 147
10. OPERAłIUNI ÎN AFARA BILANłULUI
OperaŃiunile în afară bilanŃului reprezintă angajamente date şi primite în relaŃiile cu terŃii, precum şi unele bunuri şi operaŃiuni ce nu pot fi incluse în activul şi pasivul bilanŃier bancar. Angajamentele sunt, de fapt, drepturi şi obligaŃii ale căror efecte asupra mărimii şi structurii patrimoniului băncii sunt condiŃionate de realizarea unor operaŃiuni ulterioare. De exemplu, banca se angajează printr-o scrisoare de garanŃie să plătească la scadenŃă, în locul unui client, dacă acesta nu o face. Până la scadenŃă, angajamentul băncii nu creează fluxuri financiare, nu aduce modificări în patrimoniu. Acestea sunt condiŃionate de o altă operaŃiune, şi anume de neexecutarea obligaŃiei de plată. În acest moment, angajamentul înregistrat în conturi extrabilanŃiere se transformă într-o operaŃiune bilanŃieră. Pentru contabilizarea operaŃiunilor extrabilanŃiere există clasa 9 „OperaŃiuni în afara bilanŃului”. Specific acestor înregistrări contabile este faptul că pentru majoritatea conturilor (excepŃie fac conturile utilizate la operaŃiunile în devize) se foloseşte drept cont corespondent în operaŃiune contul 999 „Contrapartida”. OperaŃiunile în afara bilanŃului sunt grupate în funcŃie de natura lor, astfel: − angajamente de finanŃare; − angajamente de garanŃie; − angajamente privind titlurile; − angajamente privind operaŃiunile în devize; − angajamente diverse; − angajamente îndoielnice; − conturi de evidenŃă. Această grupare a operaŃiunilor în afara bilanŃului se regăseşte şi în planul contabil al societăŃilor bancare. Conturile clasei 9 sunt conturi de activ sau de pasiv, care se debitează sau se creditează la apariŃia angajamentului şi la data realizării sau la scadenŃa operaŃiunii bilanŃiere care condiŃionează angajamentul, în funcŃie de sensul acesteia. 148
Angajamentele de finanŃare reprezintă promisiuni irevocabile de a pune la dispoziŃie fonduri în favoarea unui beneficiar. În raport cu banca, ele pot avea dublu sens. Ele se înregistrează la nivelul finanŃării în contract şi se diminuează pe măsură ce fondurile sunt puse la dispoziŃie. EvidenŃierea contabilă se face în baza următoarelor conturi din grupa 90 „Angajamente de finanŃare”. Conturile de angajamentele date de bancă în favoarea altor bănci sau în favoarea clienŃilor sunt conturi de activ, care se debitează la semnarea contractului de finanŃare (de exemplu: contractul de creditare), în corespondenŃă cu contul 999 „Contrapartida” şi se creditează la punerea la dispoziŃie a fondurilor, în corespondenŃă cu acelaşi cont. Exemplu: a) se evidenŃiază semnarea contractului de creditare către o altă bancă: 901 „Angajamente în favoarea altor bănci”
=
999 „Contrapartida”
b) se evidenŃiază acordarea creditului interbancar: 999 „Contrapartida”
=
901 „Angajamente în favoarea altor bănci”
c) evidenŃierea semnării contractului de creditare cu o altă bancă: 999 „Contrapartida”
=
902 „Angajamente primite de la alte bănci”
d) evidenŃierea primirii împrumutului de la altă bancă: 902 „Angajamente primite de la alte bănci”
=
999 „Contrapartida”
e) evidenŃierea semnării contractului de creditării a unui client: 903 „Angajamente în favoarea clientelei”
=
999 „Contrapartida”
f) evidenŃierea acordării creditului către client: 999 „Contrapartida”
=
903 „Angajamente în favoarea clientelei”
Angajamentele de garanŃie reprezintă operaŃiuni prin care o persoană numită garant se angajează, în favoarea unui beneficiar, să 149
efectueze plata unei obligaŃii asumate de o altă persoană, în condiŃiile în care aceasta nu o poate efectua. Angajamentele de garanŃie pot fi date sau primite în relaŃie cu o altă bancă sau cu clientela. În contabilitate, angajamentele de garanŃie sunt înregistrate în grupa 91 „Angajamente de garanŃie” din care, conturile 911 „CauŃiuni, avaluri şi alte garanŃii date altor bănci” şi contul 913 „GaranŃii date pentru clientelă” sunt conturi de activ. Ele sunt debitate atunci când banca îşi ia angajamentul să garanteze, şi sunt creditate la scadenŃa operaŃiunii care condiŃionează angajamentul, când acesta se stinge printr-o operaŃiune de plată efectuată de persoana pentru care s-a garantat sau de către bancă. Conturile de garanŃii primite de bancă de la terŃi 912 „CauŃiuni, avaluri şi alte garanŃii primite de la alte bănci” şi 914 „GaranŃii primite de la clientelă” sunt conturi de pasiv. Ele sunt creditate atunci când terŃi garantează pentru bancă, şi sunt debitate la scadenŃa operaŃiunii care condiŃionează angajamentul, când acesta se stinge prin onorarea obligaŃiei de către bancă sau de către garant. Pentru toate aceste conturi din grupa 91 „Angajamente de garanŃii”, debitarea sau creditarea se face în corespondenŃă cu contul 999 „Contrapartida”. Exemplu: a) se evidenŃiază avalizarea unui efect comercial de către o altă bancă în favoarea băncii: 999 „Contrapartida”
=
912 „CauŃiuni, avaluri şi alte garanŃii primite de la alte bănci”
b) se evidenŃiază stingerea angajamentului la scadenŃă, în urma încasării titlului: 912 „CauŃiuni, avaluri şi alte garanŃii primite de la alte bănci”
=
999 „Contrapartida”
c) înregistrarea garanŃiei financiare dată de bancă pentru un client: 913 „GaranŃii date pentru clientelă”
=
999 „Contrapartida”
d) înregistrarea stingerii de garanŃii, prin efectuarea plăŃii de către bancă, în condiŃiile în care clientul şi-a onorat obligaŃia asumată: 999 „Contrapartida” 150
=
913 „GaranŃii date pentru clientelă”
Angajamentele privind titlurile reprezintă angajamentele băncii de a primi un titlu sau de a-l livra într-o operaŃiune de cumpărare, de vânzare, de cumpărare sau de vânzare cu posibilitatea de răscumpărare sau în alte operaŃiuni cu titluri. Aceste angajamente sunt înregistrate în contabilitate prin intermediul conturilor din grupa 92 „Angajamente privind titlurile”. Contul 921 „Titluri de primit” este un cont de activ. Se creditează cu valoarea titlurilor cumpărate şi încă neprimite sau a titlurilor vândute cu posibilitatea de cumpărare şi încă necumpărate, şi se creditează la primirea acestor titluri, în corespondenŃă cu contul 999 „Contrapartida”. Contul 922 „Titluri de livrat” este un cont de pasiv. El se creditează cu valoarea titlurilor vândute şi încă nelivrate sau a titlurilor cumpărate pentru care nu s-a manifestat încă posibilitatea de răscumpărare şi se debitează la livrarea titlurilor, în corespondenŃă cu contul 999 „Contrapartida”. Exemplu: a) înregistrarea semnării contractului de cumpărare de titluri sau a unui ordin de cumpărare pe piaŃă: 921 „Titluri de primit”
=
999 „Contrapartida”
b) înregistrarea livrării titlurilor de către vânzător către bancă: 999 „Contrapartida”
=
921 „Titluri de primit”
c) înregistrarea vânzării de titluri de către bancă: 999 „Contrapartida”
=
922 „Titluri de livrat”
d) înregistrarea livrării titlurilor vândute: 922 „Titluri de livrat”
=
999 „Contrapartida”
e) înregistrarea vânzării titlurilor cu posibilitatea de răscumpărare: 921 „Titluri de primit”
=
999 „Contrapartida”
f) înregistrarea răscumpărării titlurilor vândute cu posibilitatea de răscumpărare: 999 „Contrapartida”
=
921 „Titluri de primit”
Angajamentele privind operaŃiunile în devize sunt angajamente de primire sau livrare de devize sau lei, apărute în operaŃiuni de schimb sau de împrumut de devize. Pentru a evidenŃia contabil aceste angajamente se folosesc conturile din grupa 93 „OperaŃiuni în devize”. 151
Spre deosebire de restul conturilor în afara bilanŃului, conturile grupei 93 (excepŃie 932 „OperaŃiuni privind devizele date şi luate cu împrumut”) nu fac apel pentru corespondenŃă la contul 999 „Contrapartida”, ci la conturile 9361 „PoziŃia de schimb” şi 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”. Aceste conturi sunt bifuncŃionale şi funcŃionează după un mecanism asemănător celui întâlnit la conturile 3721 „PoziŃie de schimb” şi 3722 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” pentru sumele în devize, respectiv pentru suma în lei. Conturile de angajamente de primire a monedelor cumpărate, lei sau devize, în cazul operaŃiunilor de schimb la vedere sau la termen (9311, 9312, 9331, 9333, 9335) sunt conturi de activ. Ele sunt debitate în lei sau în devize la cumpărarea monedelor şi creditarea la primirea acestora, în corespondenŃă cu conturile 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”, respectiv 9361 „PoziŃia de schimb”. Conturile de angajamente de livrare a monedelor cumpărate, lei sau devize, în cazul operaŃiunilor de schimb la vedere sau la termen (9313, 9314, 9332, 9336), sunt conturi de pasiv. Ele sunt creditate în lei sau devize la vânzarea monedelor şi debitate la livrarea acestora, în corespondenŃă cu conturile 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”, respectiv 9361 „PoziŃia de schimb”. În cazul acestor operaŃiuni este posibil ca, datorită modificării cursului de schimb, să apară anumite diferenŃe favorabile sau nefavorabile. Acestea vor fi evidenŃiate cu ajutorul contului 9363 „Conturi de ajustare devize”. Contul 9321 „Devize date cu împrumut şi încă nelivrate” este un cont de activ care înregistrează în debit devizele date cu împrumut şi încă nelivrate, iar pe credit devizele livrate la operaŃiunile de împrumut. Contul 9322 „Devize luate cu împrumut şi încă neprimite” este un cont de pasiv. El se creditează cu valoarea devizelor luate cu împrumut şi încă neprimite, şi se debitează la primirea acestora. Exemplu: a) se evidenŃiază emiterea unui ordin de cumpărare de devize la vedere: 9312 „Devize cumpărate şi încă neprimite”
=
9361 „PoziŃia de schimb”
9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
9313 „Lei vânduŃi şi încă nelivraŃi”
şi
152
b) se evidenŃiază stingerea angajamentelor în urma livrării devizelor: 9361 „PoziŃia de schimb” şi 9313 „Lei vânduŃi şi încă nelivraŃi”
=
9312 „Devize cumpărate şi încă neprimite” = 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
c) se evidenŃiază angajamente de cumpărare devize la termen contra lei, în condiŃiile în care apare un report de primit: =
9361 „PoziŃia de schimb”
% = 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” 9342 „Report/Deport de plătit”
9334 „Lei de livrat contra devize de primit”
9333 „Devize de primit contra lei de livrat” şi
d) se evidenŃiază stingerea angajamentului la livrarea devizelor: 9361 „PoziŃia de schimb”
=
9333 „Devize de primit contra lei de livrat”
9334 „Lei de livrat contra devize de primit”
=
% 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb” 9342 „Report/Deport de plătit”
şi
e) se evidenŃiază reevaluarea devizelor tranzacŃionate la vedere sau la termen, în urma modificării cursului de schimb: 9363 = „Cont de ajustare devize”
9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
şi 9362 „Contravaloarea poziŃiei de schimb”
=
9363 „Cont de ajustare devize”
Alte operaŃiuni în afara bilanŃului, în care se întâlnesc angajamente diverse, angajamente îndoielnice şi conturile de evidenŃă. În această 153
ordine, ele dispun pentru înregistrare contabilă de grupele 95 „Angajamente diverse”, 98 „Angajamente îndoielnice” şi 99 „Conturi de evidenŃă”. Angajamentele diverse reprezintă angajamente date sau primite, care nu se regăsesc printre cele prezentate anterior. Ele se referă la operaŃiuni de locaŃii în gestiune, redevenŃe, chirii şi titluri primite sau date în garanŃie. Angajamentele îndoielnice sunt angajamente de orice natură, care reprezintă un risc probabil sau cert de neîndeplinire totală sau parŃială. Pentru aceste angajamente banca constitui provizioane pentru riscuri şi cheltuieli. Conturile de evidenŃă înregistrează creanŃe sau bunuri care nu se află evidenŃiate în bilanŃ. Aici apar înregistrate bunuri luate cu chirie sau păstrate în custodie, creanŃe scoase din activ, dar urmărite în continuare, debitori din penalităŃi pretinse.
154
PLANURI DE CONTURI PENTRU SOCIETĂłILE BANCARE
Clasa 1 – OperaŃiuni de trezorerie şi operaŃiuni interbancare Clasa 2 – OperaŃiuni cu clientela Clasa 3 – OperaŃiuni cu titluri şi operaŃiuni diverse Clasa 4 – Valori imobilizate Clasa 5 – Capitaluri proprii, asimilate şi provizioane Clasa 6 – Cheltuieli Clasa 7 – Venituri Clasa 9 – OperaŃiuni în afara bilanŃului Clasa 1 – OPERAłIUNI DE TREZORERIE ŞI OPERAłIUNI INTERBANCARE
Grupa 10 – CASA ŞI ALTE VALORI 101 – Casa, A 109 – Alte valori, A Grupa 11 – DECONTĂRI CU BANCA NAłIONALĂ A ROMÂNIEI 111 – Cont curent la Banca NaŃională a României, A 112 – Împrumuturi de refinanŃare de la Banca NaŃională a României, P 1121 – Împrumuturi structurale, P 1122 – Împrumuturi de licitaŃie, P 1123 – Împrumuturi speciale, P 1124 – Împrumuturi lombard (overdraft), P 117 – CreanŃe şi datorii ataşate, B 1171 – CreanŃe ataşate, A 1172 – Datorii ataşate, P Grupa 12 – CONTURI DE CORESPONDENT 121 – Conturi de corespondent la bănci (Nostro), A 122 – Conturi de corespondent ale băncilor (Loro), P 155
127 – CreanŃe şi datorii ataşate, B 1271 – CreanŃe ataşate, A 1272 – Datorii ataşate, P Grupa 13 – DEPOZITE INTERBANCARE 131 – Depozite la bănci, A 1311 – Depozite la vedere la bănci, A 1312 – Depozite la termen la bănci, A 1313 – Depozite colaterale la bănci, A 1317 – CreanŃe ataşate, A 132 – Depozite ale băncilor, P 1321 – Depozite la vedere ale băncilor, P 1322 – Depozite la termen ale băncilor, P 1323 – Depozite colaterale ale băncilor, P 1327 – Datorii ataşate, P Grupa 14 – CREDITE ŞI ÎMPRUMUTURI INTERBANCARE 141 – Credite acordate băncilor, A 1411 – Credite de pe o zi pe alta acordate băncilor, A 1412 – Credite la termen acordate băncilor, A 1413 – Credite financiare acordate băncilor, A 1417 – CreanŃe ataşate, A 142 – Împrumuturi primite de la bănci, P 1421 – Credite de pe o zi pe alta primite de la bănci, P 1422 – Credite la termen primite de la bănci, P 1423 – Credite financiare primite de la bănci, P 1427 – Datorii ataşate, P Grupa 15 – VALORI PRIMITE SAU DATE ÎN PENSIUNE 151 – Valori primite în pensiune, A 1511 – Valori primite în pensiune de pe o zi pe alta, A 1512 – Valori primite în pensiune la termen, A 1517 – CreanŃe ataşate, A 152 – Valori date în pensiune, P 1521 – Valori date în pensiune de pe o zi pe alta, P 1522 – Valori date în pensiune la termen, P 1527 – Datorii ataşate, P Grupa 16 – VALORI DE RECUPERAT ŞI ALTE SUME DATORATE 161 – Valori de recuperat, A 1611 – Valori de recuperat, A 156
1612 – CreanŃe ataşate, A 162 – Alte sume datorate, P 1621 – Alte sume datorate, P 1622 – Datorii ataşate, P Grupa 18 – CREANłE RESTANTE ŞI ÎNDOIELNICE 181 – CreanŃe restante, A 1811 – CreanŃe restante, A 1812 – Dobânzi restante, A 1817 – CreanŃe ataşate, A 182 – CreanŃe îndoielnice, A 1821 – CreanŃe îndoielnice, A 1822 – Dobânzi îndoielnice, A 1827 – CreanŃe ataşate, A Grupa 19 – PROVIZIOANE PENTRU CREANłE DIN OPERAłIUNI INTERBANCARE
191 – Provizioane pentru creanŃe din operaŃiuni interbancare, P 19111 – Provizioane specifice de risc de credit, P 1912 – Provizioane specifice de risc de dobândă, P Clasa 2 – OPERAłIUNI CU CLIENTELA Grupa 20 – CREDITE ACORDATE CLIENTELEI 201 – CreanŃe comerciale, A 2011 – CreanŃe comerciale, A 20111 – Scont şi operaŃiuni asimilate, A 20112 – Factoring, A 20119 – Alte creanŃe comerciale, A 202 – Credite de trezorerie, A 2021 – Credite de trezorerie, A 20211 – Vânzări în rate, A 20212 – Credite acordate persoanelor fizice, A 20213 – DiferenŃe de rambursat legate de utilizarea cărŃilor de plată, A 20214 – Utilizări de deschideri de credite permanente, A 20215 – Credite globale de exploatare, A 20216 – Credite pentru finanŃarea stocurilor, A 20217 – Credite garantate cu valori financiare, A 157
20218 – Credite acordate importatorilor, A 20219 – Alte credite de trezorerie, A 2027 – CreanŃe ataşate, A 203 – Credite pentru export, A 2031 – Credite pentru export, A 20311 – Credite garantate cu creanŃe asupra străinătăŃii, A 20312 – Credite furnizori, A 20313 – Credite comerciale acordate nerezidenŃilor, A 20319 – Alte credite pentru export, A 2037 – CreanŃe ataşate, A 204 – Credite pentru echipament, A 2041 – Credite pentru echipamente, A 2047 – CreanŃe ataşate, A 205 – Credite pentru bunuri imobiliare, A 2051 – Credite investitori, A 2052 – Credite promotori, A 2057 – CreanŃe ataşate, A 206 – Alte credite acordate clientelei, A 2061 – Alte credite acordate clientelei, A 2067 – CreanŃe ataşate, A Grupa 23 – CREDITE ŞI ÎMPRUMUTURI PRIVIND CLIENTELA FINANCIARĂ
231 – Credite acordate clientelei financiare, A 2311 – Credite de pe o zi pe alta acordate clientelei financiare, A 2312 – Credite la termen acordate clientelei financiare, A 2317 – CreanŃe ataşate, A 232 – Împrumuturi primite de la clientela financiară, P 2321 – Împrumuturi de pe o zi pe alta de la clientela financiară, P 2322 – Împrumuturi la termen de la clientela financiară, P 2327 – Datorii ataşate, P Grupa 24 – VALORI PRIMITE SAU DATE ÎN PENSIUNE 241 – Valori primite în pensiune, A 2411 – Valori primite în pensiune de pe o zi pe alta, A 2412 – Valori primite în pensiune la termen, A 158
2417 – CreanŃe ataşate, A 243 – Valori date în pensiune, P 2431 – Valori date în pensiune de pe o zi pe alta, P 2432 – Valori date în pensiune la termen, P 2437 – Datorii ataşate, P Grupa 25 – CONTURILE CLIENTELEI 251 – Conturi curente, B 2511 – Conturi curente, B 2517 – CreanŃe şi datorii ataşate, B 25171 – CreanŃe ataşate, A 25172 – Datorii ataşate, P 252 – Conturi de factoring, P 2521 – Conturi de factoring, P 25211 – Conturi de factoring disponibile, P 25212 – Conturi de factoring indisponibile, P 2527 – Datorii ataşate, P 253 – Conturi de depozite, P 2531 – Depozite la vedere, P 2532 – Depozite la termen, P 2533 – Depozite colaterale, P 25331 – Depozite pentru deschiderea de acreditive, P 25332 – Depozite pentru emiterea de scrisori de garanŃie, P 25333 – Depozite pentru cecuri certificate, P 25334 – Depozite pentru ordine de plată cu scadenŃă, P 25335 – Depozite pentru garanŃii gestionari, P 25336 – Alte depozite colaterale, P 2537 – Datorii ataşate, P 254 – Certificate de depozit, carnete şi librete de economii, P 2541 – Certificate de depozit, P 2542 – Carnete şi librete de economii, P 2547 – Datorii ataşate, P Grupa 26 – VALORI DE RECUPERAT ŞI ALTE SUME DATORATE
261 – Valori de recuperat, A 2611 – Valori de recuperat, A 2617 – CreanŃe ataşate, A 159
262 – Alte sume datorate, P 2621 – Alte sume datorate, P 2627 – Datorii ataşate, P Grupa 28 – CREANłE RESTANTE ŞI ÎNDOIELNICE 281 – CreanŃe restante, A 2811 – CreanŃe restante, A 2812 – Dobânzi restante, A 2817 – CreanŃe ataşate, A 282 – CreanŃe îndoielnice, A 2821 – CreanŃe îndoielnice, A 2822 – Dobânzi îndoielnice, A 2827 – CreanŃe ataşate, A Grupa 29 – PROVIZIOANE PENTRU CREANłE DIN OPERAłIUNI CU CLIENTELA
291 – Provizioane pentru creanŃe din operaŃiuni cu clientela, P 2911 – Provizioane specifice de risc de credit, P 2912 – Provizioane specifice de risc de dobândă, P Clasa 3 – OPERAłIUNI CU TITLURI ŞI OPERAłIUNI DIVERSE Grupa 30 – OPERAłIUNI CU TITLURI 301 – Titluri primite sau date în pensiune livrată, B 3011 – Titluri primite în pensiune livrată, A 30111 – Titluri primite în pensiune livrată, A 30117 – CreanŃe ataşate, A 3012 – Titluri date în pensiune livrată, P 30121 – Titluri date în pensiune livrată, P 30127 – Datorii ataşate, P 302 – Titluri de tranzacŃie, A 3021 – Titluri de tranzacŃie, A 30211 – Efecte publice şi valori asimilate, A 30212 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, A 30213 – AcŃiuni şi alte titluri cu venit variabil, A 30214 – AcŃiuni proprii, A 3025 – Titluri date cu împrumut, A 30251 – Efecte publice şi valori asimilate, A 30252 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, A 30253 – AcŃiuni şi alte titluri cu venit variabil, A 160
30254 – AcŃiuni proprii, A 30257 – CreanŃe ataşate, A 3026 – Titluri luate cu împrumut, A 30261 – Efecte publice şi valori asimilate, A 30262 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, A 30263 – AcŃiuni şi alte titluri cu venit variabil, A 30264 – AcŃiuni proprii, A 3027 – Datorii privind titlurile, P 30271 – Datorii privind titlurile luate cu împrumut, P 30272 – Alte datorii privind titlurile, P 30277 – Datorii ataşate, P 303 – Titluri de plasament, A 3031 – Titluri de plasament, A 30311 – Efecte publice şi valori asimilate, A 30312 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, A 30313 – AcŃiuni şi alte titluri cu venit variabil, A 30314 – AcŃiuni proprii, A 3035 – Titluri date cu împrumut, A 30351 – Efecte publice şi valori asimilate, A 30352 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, A 30353 – AcŃiuni şi alte titluri cu venit variabil, A 30354 – AcŃiuni proprii, A 3036 – Vărsăminte de efectuat privind titlurile de plasament, P 3037 – CreanŃe ataşate, A 30371 – Efecte publice şi valori asimilate, A 30372 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, A 30373 – AcŃiuni şi alte titluri cu venit variabil, A 30374 – AcŃiuni proprii, A 304 – Titluri de investiŃii, A 3041 – Titluri de investiŃii, A 30411 – Efecte publice şi valori asimilate, A 30412 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, A 3045 – Titluri date cu împrumut, A 30451 – Efecte publice şi valori asimilate, A 30452 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, A 3046 – DiferenŃe de conversie, B 30461 – Efecte publice şi valori asimilate, B 30462 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, B 161
3047 – CreanŃe ataşate, A 30471 – Efecte publice şi valori asimilate, A 30472 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, A Grupa 32 – DATORII CONSTITUITE PRIN TITLURI 321 – Titluri pe piaŃa interbancară, P 3211 – Titluri de piaŃă interbancară, P 3217 – Datorii ataşate, P 322 – Titluri de creanŃe negociabile, P 3221 – Titluri de creanŃe negociabile, P 3227 – Datorii ataşate, P 325 – ObligaŃiuni, P 3251 – ObligaŃiuni, P 3257 – Datorii ataşate, P 326 – Alte datorii constituite prin titluri, P 3261 – Alte datorii constituite prin titluri, P 3267 – Datorii ataşate, P Grupa 33 – CONTURI DE DECONTARE PRIVIND OPERAłIUNILE CU TITLURI
331 – Conturile societăŃilor bancare, P 332 – Conturile organismelor de plasament colectiv de valori mobiliare (OPCVM), P 333 – Conturile societăŃilor de bursă, B 334 – Conturile altor instituŃii financiare, P 335 – Conturile clientelei, P 336 – Alte conturi de decontare privind operaŃiunile cu titluri, B 3361 – Alte sume de plătit privind operaŃiunile cu titluri, P 3362– Alte sume de încasat privind operaŃiunile cu titluri, A 337 – CreanŃe şi datorii ataşate, B 3371 – CreanŃe ataşate, A 3372 – Datorii ataşate, P Grupa 34 – DECONTĂRI INTERBANCARE 341 – Decontări interbancare, B Grupa 35 – DEBITORI ŞI CREDITORI 351 – Personal şi conturi asimilate, B 3511 – Personal remuneraŃii datorate, P 3512 – Personal ajutoare materiale datorate, P 3513 – Participarea personalului la profit, P 162
3514 – Avansuri acordate personalului, A 3515 – Drepturi de personal neridicate, P 3516 – ReŃineri şi remuneraŃii datorate terŃilor, P 3519 – Alte datorii şi creanŃe în legătură cu personalul, B 35191 – Alte datori în legătură cu personalul, P 35192 – Alte creanŃe în legătură cu personalul, A 352 – Asigurări sociale, protecŃia socială şi conturi asimilate, B 3521 – Titluri de investiŃii, A 35211 – Efecte publice şi valori asimilate, A 35212 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, A 3522 – Titluri date cu împrumut, A 35221 – Efecte publice şi valori asimilate, A 35222 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, A 3526 – DiferenŃe de conversie, B 35261 – Efecte publice şi valori asimilate, B 35262 – ObligaŃiuni şi alte titluri cu venit fix, B 353 – Bugetul statului, fonduri speciale şi conturi asimilate, B 3531 – Impozitul pe profit, P 3532 – TVA, B 35323 – TVA de plată, P 35324 – TVA de recuperat, A 35326 – TVA deductibilă, A 35327 – TVA colectată, P 35328 – TVA neexigibilă, B 3533 – Impozitul pe salarii, P 3534 – SubvenŃii, A 3536 – Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, P 3538 – Fonduri speciale – taxe şi vărsăminte asimilate, P 3539 – Alte datorii şi creanŃe cu bugetul statului, B 35391 – Alte datorii faŃă de bugetul statului, P 35392 – Alte creanŃe privind bugetul statului, A 35393 – Datorii faŃă de stat, P 35394 – CreanŃe în legătură cu statul, A 354 – Dividende de plată, P 355 – Debitori diverşi, A 3551 – Depozite de garanŃii vărsate, A 3552 – Debitori din avansuri spre decontare, A 3556 – AlŃi debitori diverşi, A 3557 – CreanŃe ataşate, A 163
356 – Creditori diverşi, P 3561 – Depozite de garanŃii pentru leasing şi locaŃie simplă, P 3566 – AlŃi creditori diverşi, P 3567 – Datorii ataşate, P Grupa 36 – CONTURI DE STOCURI 361 – Valori din aur, metale şi pietre preŃioase, A 362 – Materiale, A 363 – Obiecte de inventar, A 364 – Uzura obiectelor de inventar, P 365 – Stocuri aflate la terŃi, A 367 – Alte stocuri şi asimilate, A 368 – Alte bunuri diverse, A Grupa 37 – CONTURI DE REGULARIZARE 371 – Conturi privind valori la încasare, B 3712 – Valori primite de încasat, A 3716 – Conturi indisponibile privind valori la încasare, P 372 – Conturi de ajustare, B 3721 – PoziŃie de schimb, B 3722 – Contravaloarea poziŃiei de schimb, B 3723 – Conturi de ajustare devize, B 3729 – Conturi de ajustare privind elemente din afara bilanŃului, B 373 – Conturi de diferenŃe, B 3731 – DiferenŃe privind devizele, B 3732 – DiferenŃe privind vânzările de titlurile cu posibilitate de răscumpărare, B 3739 – Alte conturi de diferenŃe, B 374 – Cheltuieli de repartizat, A 3741 – Prime de emisiune privind titlurile cu venit fix, A 3742 – Prime de rambursare privind titlurile cu venit fix, A 3749 – Alte cheltuieli de repartizat, A 375 – Cheltuieli înregistrate în avans, A 376 – Venituri înregistrate în avans, P 377 – Cheltuieli de plătit, P 378 – Venituri de primit, A 379 – Alte conturi de regularizare B 164
Grupa 38 – CREANłE RESTANTE ŞI ÎNDOIELNICE 381 – CreanŃe restante, A 3811 – CreanŃe restante, A 3812 – Dobânzi restante, A 3817 – CreanŃe ataşate, A 382 – CreanŃe îndoielnice, A 3821 – CreanŃe îndoielnice, A 3822 – Dobânzi îndoielnice, A 3827 – CreanŃe ataşate, A Grupa 39 – PROVIZIOANE PRIVIND OPERAłIUNI CU TITLURI ŞI OPERAłIUNI DIVERSE
391 – Provizioane pentru deprecierea titlurilor, P 3911 – Provizioane pentru deprecierea titlurilor de plasament, P 39111 – Provizioane pentru deprecierea efectelor publice şi a altor valori asimilate, P 39112 – Provizioane pentru deprecierea obligaŃiunilor şi a altor titluri cu venit fix, P 39113 – Provizioane pentru deprecierea acŃiunilor şi a altor titluri cu venit variabil, P 39114 – Provizioane pentru deprecierea acŃiunilor proprii, P 3912 – Provizioane pentru deprecierea titlurilor de investiŃii, P 39121 – Provizioane pentru deprecierea efectelor publice şi a altor valori asimilate, P 39122 – Provizioane pentru deprecierea obligaŃiunilor şi a altor titluri cu venit fix, P 393 – Provizioane pentru deprecierea stocurilor, P 394 – Provizioane pentru creanŃe restante şi îndoielnice, P Clasa 4 – VALORI IMOBILIZATE Grupa 40 – CREDITE SUBORDONATE 401 – Credite subordonate la termen, A 4011 – Credite participative, A 4019 – Alte credite subordonate la termen, A 402 – Credite subordonate pe durată nedeterminată, A 407 – Credite ataşate, A 165
Grupa 41 – PĂRłI ÎN CADRUL SOCIETĂłILOR COMERCIALE LEGATE, TITLURI DE PARTICIPARE ŞI TITLURI ALE ACTIVITĂłII DE PORTOFOLIU
411 – PărŃi în societăŃile comerciale legate, A 4111 – PărŃi în societăŃi bancare, A 4112 – PărŃi în societăŃi cu caracter financiar, A 4113 – PărŃi în alte societăŃi cu caracter nefinanciar, A 412 – Titluri de participare, A 4121 – Titluri de participare la societăŃi bancare, A 4122 – Titluri de participare la societăŃile cu caracter financiar, A 4123 – Titluri de participare la societăŃile cu caracter nefinanciar, A 413 – Titluri ale activităŃii de portofoliu, A 414 – DiferenŃe de conversie, B 415 – Titluri date cu împrumut, A 417 – CreanŃe ataşate, A 418 – Vărsăminte de efectuat pentru părŃi în societăŃi comerciale legate, pentru titluri de participare şi pentru titluri ale activităŃii de portofoliu, P Grupa 42 – DOTĂRI PENTRU UNITĂłILE PROPRII DIN STRĂINĂTATE
421 – Dotări pentru unităŃile proprii din străinătate, A 424 – DiferenŃe de conversie, B Grupa 43 – IMOBILIZĂRI ÎN CURS 431 – Imobilizări necorporale în curs, A 432 – Imobilizări corporale în curs, A Grupa 44 – IMOBILIZĂRI ALE ACTIVITĂłII DE EXPLOATARE 441 – Imobilizări necorporale ale activităŃii de exploatare, A 4441 – Fondul comercial, A 4412 – Cheltuieli de constituire, A 4419 – Alte imobilizări necorporale ale activităŃii de exploatare, A 442 – Imobilizări corporale ale activităŃii de exploatare, A 4421 – Terenuri, A 44211 – Terenuri, A 44212 – Amenajări de terenuri, A 166
4422 – Mijloace fixe, A 44221 – Clădiri, A 44222 – ConstrucŃii speciale, A 44223 – Maşini, utilaje şi instalaŃii de lucru, A 44224 – Aparate şi instalaŃii de măsurare, control şi reglare, A 44225 – Mijloace de transport, A 44227 – Unelte, dispozitive, instrumente, mobilier şi aparatură birotică, A 44228 – Alte active corporale, A Grupa 45 – IMOBILIZĂRI ÎN AFARA ACTIVITĂłII DE EXPLOATARE
451 – Imobilizări necorporale în afara activităŃii de exploatare, A 452 – Imobilizări corporale în afara activităŃii de exploatare, A 4521 – Terenuri, A 45211 – Terenuri, A 45212 – Amenajări de terenuri, A 4522 – Mijloace fixe, A 45221 – Clădiri, A 45222 – ConstrucŃii speciale, A 45223 – Maşini, utilaje şi instalaŃii de lucru, A 45224 – Aparate şi instalaŃii de măsurare, control şi reglare, A 45225 – Mijloace de transport, A 45226 – Animale şi plantaŃii, A 45227 – Unelte, dispozitive, instrumente, mobilier şi aparatură de birotică, A 45228 – Alte active corporale mobile, A Grupa 46 – AMORTIZĂRI PRIVIND IMOBILIZĂRILE 461 – Amortizări privind imobilizările activităŃii de exploatare, P 4611 – Amortizarea imobilizărilor necorporale, P 46111 – Amortizarea fondului comercial, P 46112 – Amortizarea cheltuielilor de constituire, P 46119 – Amortizarea altor imobilizări necorporale, P 4612 – Amortizarea imobilizărilor corporale, P 46121 – Amortizarea amenajărilor de tereneri, P 46122 – Amortizarea clădirilor, P 46123 – Amortizarea construcŃiilor speciale, P 167
46124 – Amortizarea maşinilor, utilajelor şi instalaŃiilor de lucru, P 46125 – Amortizarea aparatelor şi instalaŃiilor de măsurare, control şi reglare, P 46126 – Amortizarea mijloacelor de transport, P 46128 – Amortizarea uneltelor, a dispozitivelor, a instrumentelor, a mobilierului, a aparaturii pentru birotică, P 46129 – Amortizarea altor active corporale mobile, P 462 – Amortizări privind imobilizările în afara activităŃii de exploatare, P 4621 – Amortizarea imobilizărilor necorporale, P 4622 – Amortizarea imobilizărilor corporale, P 46221 – Amortizarea amenajărilor de terenuri, P 46222 – Amortizarea clădirilor, P 46223 – Amortizarea construcŃiilor speciale, P 46224 – Amortizarea maşinilor, utilajelor şi instalaŃiilor de lucru, P 46225 – Amortizarea aparatelor şi a instalaŃiilor de măsurare, control şi reglare, P 46226 – Amortizarea mijloacelor de transport, P 46227 – Amortizarea animalelor şi plantaŃiilor, P 46228 – Amortizarea uneltelor, a instrumentelor, a mobilierului, a aparaturii birotice, P 46229 – Amortizarea altor active corporale mobile, P Grupa 47 – LEASNG, LOCAłIE SIMPLĂ ŞI OPERAłIUNI ASIMILATE
471 – OperaŃiuni de leasing şi asimilate, A 4711 – Leasing mobiliar, A 4712 – Leasing imobiliar, A 4713 – Leasing cu active necorporale, A 4717 – CreanŃe ataşate, A 472 – OperaŃiuni de leasing privind imobilizările în curs, A 4721 – Leasing mobiliar, A 4722 – Leasing imobiliar, A 4723 – Leasing cu active necorporale, A 473 – Imobilizări neînchiriate din leasing reziliat, A 474 – Bunuri date în locaŃie simplă, A 168
4741 – Bunuri date în locaŃie simplă, A 4747 – CreanŃe ataşate, A 476 – Amortizări, P 4761 – Amortizări privind operaŃiunile de leasing, P 4762 – Amortizări privind operaŃiuni de locaŃie simplă, P Grupa 48 – CREANłE RESTANTE ŞI ÎNDOIELNICE 481 – CreanŃe restante, A 4811 – CreanŃe restante, A 4812 – Dobânzi restante, A 4817 – CreanŃe ataşate, A 482 – CreanŃe îndoielnice, A 4821 – CreanŃe îndoielnice, A 4822 – Dobânzi îndoielnice, A 4827 – CreanŃe ataşate, A Grupa 49 – PROVIZIOANE PENTRU VALORI IMOBILIZATE 491 – Provizioane pentru deprecierea părŃilor deŃinute în cadrul societăŃilor comerciale legate, a titlurilor de participare şi a titlurilor activităŃii de portofoliu, P 492 – Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor, P 4921 – Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor în curs, P 49211 – Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs, P 49212 – Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor corporale în curs, P 4922 – Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor activităŃii de exploatare, P 49221 – Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor necorporale ale activităŃii de exploatare, P 49222 – Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor corporale ale activităŃii de exploatare, P 4923 – Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor în afara activităŃii de exploatare, P 49231 – Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în afara activităŃii de exploatare, P 169
49232 – Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor corporale aflate în afara activităŃii de exploatare, P 493 – Provizioane pentru operaŃiuni de leasing, P 494 – Provizioane pentru operaŃiuni de locaŃie simplă, P 499 – Provizioane pentru creanŃe restante şi îndoielnice, P Clasa 5 – CAPITALURI PROPRII, ASIMILATE ŞI PROVIZIOANE Grupa 50 – CAPITAL 501 – Capital social, P 5011 – Capital social nevărsat, P 5012 – Capital social vărsat, P 502 – Elemente asimilate capitalului, P 503 – DiferenŃe de conversie, B 508 – AcŃionari sau asociaŃi, A Grupa 51 – PRIME LEGATE DE CAPITAL ŞI REZERVE 511 – Prime legate de capital, P 5111 – Prime de emisiune sau de aport, P 5112 – Prime de fuziune, de sciziune, de conversie, P 5119 – Alte prime, P 512 – Rezerve legale, P 5121 – Rezerve legate de profitul brut, P 5122 – Rezerve legate de profitul net, P 513 – Rezerve statutare, P 514 – Rezerva generală pentru riscul de credit, P 5141 – Rezerva generală pentru riscul de credit din profitul brut, P 5142 – Rezerva generală pentru riscul de credit din profitul net, P 516 – DiferenŃe din reevaluare, P 519 – Alte rezerve, P Grupa 52 – FONDURI 521 – Fondul de dezvoltare, P 528 – Alte fonduri, P 529 – Repartizări la fondul de dezvoltare, A Grupa 53 – DATORII SUBORDONATE 531 – Datorii subordonate la termen, P 5311 – Titluri subordonate la termen, P 170
5312 – Împrumuturi participative, P 5319 – Alte împrumuturi subordonate la termen, P 532 – Datorii subordonate pe durată nedeterminată, P 5321 – Titluri subordonate pe durată nedeterminată, P 5322 – Împrumuturi subordonate pe durată nedeterminată, P 537 – Datorii ataşate, P Grupa 54 – SUBVENłII ŞI FONDURI PUBLICE ALOCATE 541 – SubvenŃii pentru investiŃii, P 5411 – SubvenŃii pentru investiŃii înregistrate la venituri, P 542 – Fonduri publice alocate, P Grupa 55 – PROVIZIOANE PENTRU RISCURI ŞI CHELTUIELI 551 – Provizioane pentru riscuri de executare a angajamentelor prin semnătură, P 552 – Provizioane pentru facilităŃi acordate personalului, P 553 – Provizioane pentru riscuri de Ńară, P 559 – Alte provizioane, P Grupa 56 – PROVIZIOANE REGLEMENTATE 561 – Provizioane reglementate, P Grupa 58 – REZULTATUL REPORTAT 581 – Rezultatul reportat, B Grupa 59 – REZULTATUL EXERCIłIULUI 591 – Profit sau pierdere, B 592 – Repartizarea profitului, A Clasa 6 – CHELTUIELI Grupa 60 – CHELTUIELI DE EXPLOATARE BANCARĂ 601 – Cheltuieli cu operaŃiunile de trezorerie şi operaŃiunile interbancare, A 6011 – Dobânzi la BNR, A 6012 – Dobânzi la conturile de corespondent, A 6013 – Dobânzi la depozitele băncilor, A 60131 – Dobânzi la depozitele la vedere, A 60132 – Dobânzi la depozitele la termen, A 60133 – Dobânzi la depozitele colaterale, A 6014 – Dobânzi la împrumuturile de la bănci, A 171
60141 – Dobânzi la împrumuturile de pe o zi pe alta, A 60142 – Dobânzi la împrumuturile la termen, A 60143 – Dobânzi la împrumuturile financiare, A 6015 – Dobânzi la valorile date în pensiune, A 60151 – Dobânzi la valorile date în pensiune de pe o zi pe alta, A 60152 – Dobânzi la valorile date în pensiune la termen, A 6017 – Alte cheltuieli cu dobânzile, A 60171 – Dobânzi privind titlurile cu posibilitate de răscumpărare, A 60172 – Report/Deport, A 60179 – Cheltuieli diverse cu dobânzile, A 6019 – Comisioane, A 602 – Cheltuieli cu operaŃiunile cu clientela, A 6021 – Dobânzi la conturile de factoring, A 6022 – Dobânzi la împrumuturile primite de la clientela financiară, A 60221 – Dobânzi la împrumuturile de pe o zi pe alta, A 60222 – Dobânzi la împrumuturile la termen, A 6023 – Dobânzi la valorile date în pensiune, A 60231 – Dobânzi la valorile date în pensiune de pe o zi pe alta, A 60232 – Dobânzi la valorile date în pensiune la termen, A 6024 – Dobânzi la conturile curente, A 6025 – Dobânzi la conturile de depozit, A 60251 – Dobânzi la conturile de depozite la vedere, A 60252 – Dobânzi la conturile de depozite la termen, A 60253 – Dobânzi la conturile de depozite colaterale, A 6026 – Dobânzi la certificatele de depozit, carnetele şi libretele de economii, A 6027 – Alte cheltuieli cu dobânzile, A 60271 – Dobânzi privind titlurile cu posibilitatea de răscumpărare, A 60272 – Report/Deport, A 172
60279 – Cheltuieli diverse cu dobânzile, A 6029 – Comisioane, A 603 – Cheltuieli cu operaŃiunile cu titluri, A 6031 – Dobânzi la titluri date în pensiune livrată, A 6032 – Pierderi la titluri de tranzacŃie, A 6033 – Cheltuieli cu titlurile de plasament, A 60331 – Cheltuieli de achiziŃie, A 60336 – Pierderi din cesiune, A 6034 – Cheltuieli cu titluri de investiŃii, A 60341 – Cheltuieli de achiziŃie, A 60342 – Cheltuieli cu amortizarea primelor, A 6036 – Cheltuieli privind datorii constituite prin titluri, A 60361 – Dobânzi privind titlurile de piaŃă interbancară, A 60362 – Dobânzi privind titlurile de creanŃe negociabile, A 60363 – Dobânzi privind obligaŃiunile, A 60369 – Alte cheltuieli privind datoriile constituite prin titluri, A 6037 – Cheltuieli diverse privind operaŃiunile cu titluri, A 6039 – Comisioane, A 604 – Cheltuieli cu operaŃiunile de leasing, locaŃie simplă şi asimilate, A 6041 – Cheltuieli cu operaŃiunile de leasing şi asimilate, A 60411 – Cheltuieli cu amortizarea, A 60412 – Pierderi din deprecierea imobilizărilor date în leasing şi asimilate, A 60413 – Pierderi din cesiunea imobilizărilor date în leasing şi asimilate, A 60414 – Cheltuieli cu provizioane pentru operaŃiuni de leasing şi asimilate, A 60419 – Alte cheltuieli cu operaŃiuni de leasing şi asimilate, A 6042 – Cheltuieli cu operaŃiuni de locaŃie simplă, A 60421 – Cheltuieli cu amortizarea, A 60422 – Pierderi din deprecierea imobilizărilor date în locaŃie simplă, A 60423 – Pierderi din cesiunea imobilizărilor date în locaŃie simplă, A 173
60424 – Cheltuieli cu provizioane pentru operaŃiuni de locaŃie simplă, A 60429 – Alte cheltuieli cu operaŃiuni de locaŃie simplă, A 605 – Cheltuieli privind datoriile subordonate şi fondurile publice alocate, A 6051 – Cheltuieli privind datoriile subordonate şi fondurile publice, A 6052 – Cheltuieli privind datoriile subordonate pe durată nedeterminată, A 6053 – Cheltuieli privind fondurile publice alocate, A 606 – Cheltuieli privind operaŃiunile de schimb, A 6061 – Pierderi din operaŃiile de schimb şi arbitraj, A 6069 – Comisioane, A 607 – Cheltuieli privind operaŃiunile în afara bilanŃului, A 6071 – Cheltuieli cu angajamente de finanŃare, A 60711 – Cheltuieli cu angajamente de finanŃare primite de la alte bănci, A 60712 – Cheltuieli cu angajamente de finanŃare primite de la clientelă, A 6072 – Cheltuieli cu angajamente de garanŃie, A 60721 – Cheltuieli cu angajamente de garanŃie primite de la alte bănci, A 60722 – Cheltuieli cu angajamente de garanŃie primite de la clientelă, A 6077 – Cheltuieli cu alte angajamente primite, A 608 – Cheltuieli cu prestaŃiile de servicii financiare, A 6081 – Cheltuieli cu mijloacele de plată, A 6082 – Alte cheltuieli cu prestaŃiile de servicii financiare, A 609 – Alte cheltuieli de exploatare bancară, A 6092 – Cota-parte privind operaŃiunile de exploatare bancară efectuate în comun, A 6093 – Venituri retrocedate privind operaŃiunile de exploatare bancară efectuate în comun, A 6099 – Cheltuieli diverse de exploatare bancară, A Grupa 61 – CHELTUIELI CU PERSONALUL 611 – Cheltuieli cu remuneraŃiile personalului, A 612 – Cheltuieli privind asigurările şi protecŃia socială, A 174
6121 – Cheltuieli privind contribuŃia unităŃii la asigurările sociale, A 6122 – Cheltuieli privind contribuŃia unităŃii pentru ajutorul de şomaj, A 6127 – Alte cheltuieli privind asigurările şi protecŃia socială, A 617 – Alte cheltuieli privind personalul, A Grupa 62 – IMPOZITE ŞI TAXE 621 – Cheltuieli cu impozitul pe salarii, A 627 – Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, A Grupa 63 – CHELTUIELI CU MATERIALELE, LUCRĂRILE ŞI SERVICIILE EXECUTATE DE TERłI
631 – Cheltuieli cu materialele, A 6311 – Cheltuieli cu materiale consumabile, A 6312 – Cheltuieli privind combustibilii, A 6313 – Cheltuieli privind piesele de schimb, A 6317 – Cheltuieli privind alte materiale, A 632 – Cheltuieli privind obiectele de inventar, A 633 – Cheltuieli privind alte stocuri, A 634 – Cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terŃi, A 6341 – Cheltuieli cu întreŃinere şi reparaŃii, A 6342 – Cheltuieli privind energia şi apa, A 6343 – Cheltuieli poştale şi taxe de comunicaŃii, A 6344 – Cheltuieli cu colaboratorii şi intermediere, A 6345 – Cheltuieli cu deplasări, detaşări, transferuri şi transportul persoanelor şi bunurilor, A 6346 – Cheltuieli cu servicii furnizate de societăŃile grupului, A 6347 – Alte cheltuieli cu lucrări şi servicii executate de terŃi, A 63471 – Cheltuieli cu primele de asigurare, A 63472 – Cheltuieli cu redevenŃe privind operaŃiunile de leasing şi asimilate, A 63473 – Cheltuieli cu redevenŃe privind concesiunile, locaŃiile de gestiune şi chiriile, A 63479 – Alte cheltuieli, A 635 – Cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate, A 175
Grupa 64 – CHELTUIELI DIVERSE DE EXPLOATARE 641 – Venituri retrocedate privind operaŃiunile de exploatare nebancară efectuate în comun, A 642 – Cota-parte privind operaŃiunile de exploatare nebancară efectuate în comun, A 643 – Cota-parte din cheltuielile sediului social, A 646 – Pierderi din cesiunea imobilizărilor, A 6461 – Pierderi din cesiunea imobilizărilor necorporale şi corporale, A 6462 – Pierderi din cesiunea imobilizărilor financiare, A 649 – Alte cheltuieli diverse de exploatare, A Grupa 65 – CHELTUIELI CU AMORTIZĂRILE IMOBILIZĂRILOR NECORPORALE ŞI CORPORALE
651 – Cheltuieli cu amortizările imobilizărilor necorporale, A 652 – Cheltuieli cu amortizările imobilizărilor corporale, A Grupa 66 – CHELTUIELI CU PROVIZIOANE ŞI PIERDERI DIN CREANłE NERECUPERABILE
661 – Cheltuieli cu provizioane pentru creanŃe din operaŃiuni interbancare, A 6611 – Cheltuieli cu provizioane specifice de risc de credit, A 6612 – Cheltuieli cu provizioane specifice de risc de dobândă, A 662 – Cheltuieli cu provizioane pentru creanŃe din operaŃiuni cu clientela, A 6621 – Cheltuieli cu provizioane specifice de risc de credit, A 6622 – Cheltuieli cu provizioane specifice de risc de dobândă, A 663 – Cheltuieli cu provizioane privind operaŃiunile cu titluri şi operaŃiuni diverse, A 6631 – Cheltuieli cu provizioane pentru deprecierea titlurilor, A 66311 – Cheltuieli cu provizioane pentru deprecierea titlurilor de plasament, A 66312 – Cheltuieli cu provizioane pentru deprecierea titlurilor de investiŃii, A 6632 – Cheltuieli cu provizioane pentru deprecierea stocurilor, A 176
6637 – Cheltuieli cu provizioane pentru creanŃe restante şi îndoielnice, A 664 – Cheltuieli cu provizioane pentru valori imobilizate, A 6641 – Cheltuieli cu provizioane pentru deprecierea părŃilor deŃinute în cadrul societăŃilor comerciale legate, a titlurilor de participare şi a titlurilor activităŃii de portofoliu, A 6642 – Cheltuieli cu provizioane pentru deprecierea imobilizărilor, A 66421 – Cheltuieli cu provizioane pentru deprecierea imobilizărilor în curs, A 66422 – Cheltuieli cu provizioane pentru deprecierea imobilizărilor activităŃii de exploatare, A 66423 – Cheltuieli cu provizioane pentru deprecierea imobilizărilor în afara activităŃii de exploatare, A 6647 – Cheltuieli cu provizioane pentru creanŃe restante şi îndoielnice, A 665 – Cheltuieli cu provizioane pentru riscuri şi cheltuieli, A 6651 – Cheltuieli cu provizioane pentru riscuri de executare a angajamentelor de semnătură, A 6652 – Cheltuieli cu provizioane pentru facilităŃile acordate personalului, A 6653 – Cheltuieli cu provizioane pentru risc de Ńară, A 6657 – Cheltuieli cu provizioane pentru alte riscuri şi cheltuieli, A 666 – Cheltuieli cu provizioane reglementate, A 667 – Pierderi din creanŃe nerecuperabile acoperite cu provizioane, A 668 – Pierderi din creanŃe nerecuperabile neacoperite cu provizioane, A Grupa 67 – CHELTUIELI EXCEPłIONALE 671 – Cheltuieli excepŃionale privind operaŃiunile de gestiune, A 6711 – Despăgubiri, amenzi, penalităŃi, A 6712 – DonaŃii şi subvenŃii acordate, A 6713 – Cheltuieli privind sponsorizările, A 6714 – Pierderi prin debitori diverşi, A 177
6717 – Alte cheltuieli excepŃionale privind operaŃiunile de gestiune, A 673 – Cheltuieli excepŃionale privind amortizările şi provizioanele, A 6731 – Cheltuieli excepŃionale privind amortizarea imobilizărilor, A 6732 – Cheltuieli excepŃionale provizioane pentru riscuri şi cheltuieli, A 6733 – Cheltuieli excepŃionale privind provizioane pentru deprecieri, A 6734 – Cheltuieli excepŃionale privind provizioane reglementate, A 677 – Alte cheltuieli excepŃionale, A Grupa 69 – CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT 691 – Cheltuieli cu impozitul pe profit, A Clasa 7 – VENITURI Grupa 70 – VENITURI DIN ACTIVITATEA DE EXLPOATARE BANCARĂ
701 – Venituri din operaŃiunile de trezorerie şi operaŃiunile interbancare, P 7011 – Dobânzi de la BNR, P 7012 – Dobânzi de la conturile de corespondent, P 7013 – Dobânzi de la depozitele băncilor, P 70131 – Dobânzi de la depozitele la vedere, P 70132 – Dobânzi de la depozitele la termen, P 70133 – Dobânzi de depozitele colaterale, P 7014 – Dobânzi de la creditele acordate băncilor, P 70141 – Dobânzi de la creditele de pe o zi pe alta, P 70142 – Dobânzi de la creditele la termen, P 70143 – Dobânzi de la creditele financiare, P 7015 – Dobânzi de la valorile în pensiune, P 70151 – Dobânzi de la valorile primite în pensiune de pe o zi pe alta, P 70152 – Dobânzi de la valorile primite în pensiune la termen, P 7017 – Alte venituri din dobânzi, P 178
70171 – Dobânzi privind titlurile cu posibilitatea de răscumpărare, P 70172 – Report/Deport, P 70179 – Venituri diverse din dobânzi, P 7018 – Dobânzi din creanŃe restante şi îndoielnice, P 7019 – Comisioane, P 702 – Venituri din operaŃiunile cu clientela, P 7021 – Dobânzi de la creanŃe comerciale şi credite acordate clientelei, P 70211 – Dobânzi de la operaŃiunile de scont, asimilate şi alte creanŃe comerciale, P 70212 – Dobânzi de la operaŃiunile de factoring, P 70213 – Dobânzi de la creditele de trezorerie, P 70214 – Dobânzi de la creditele pentru export, P 70215 – Dobânzi de la creditele pentru echipament, P 70216 – Dobânzi de la creditele pentru bunurile imobiliare, P 70217 – Dobânzi de la alte credite acordate clientelei, P 7022 – Dobânzi de la credite acordate clientelei financiare, P 70221 – Dobânzi de la credite de pe o zi pe alta, P 70222 – Dobânzi de la credite la termen, P 7023 – Dobânzi de la valorile primite în pensiune, P 70231 – Dobânzi de la valorile primite în pensiune de pe o zi pe alta, P 70232 – Dobânzi de la valorile primite în pensiune la termen, P 7024 – Dobânzi de la conturile curente debitoare, P 7027 – Alte venituri din dobânzi, P 70271 – Dobânzi privind titlurile cu posibilitate de răscumpărare, P 70272 – Report/Deport, P 70279 – Venituri diverse din dobânzi, P 7028 – Dobânzi din creanŃe restante şi îndoielnice P 7029 – Comisioane, P 703 – Venituri pentru operaŃiunile cu titluri, P 7031 – Dobânzi de la titlurile primite în pensiune livrată, P 7032 – Venituri de la titlurile de tranzacŃie, P 7033 – Venituri din titlurile de plasament, P 179
70331 – Dobânzi, P 70333 – Dividende şi venituri asimilate, P 70336 – Venituri din cesiuni, P 7034 – Venituri din titluri de investiŃii, P 70341 – Dobânzi, P 70342 – Venituri din prime, P 7036 – Venituri din datorii constituite prin titluri, P 7037 – Venituri diverse din operaŃiunile cu titluri, P 7038 – Dobânzi din creanŃe restante şi îndoielnice, P 7039 – Comisioane, P 704 – Venituri din operaŃiunile de leasing, locaŃie simplă şi asimilate, P 7041 – Venituri din operaŃiunile de leasing şi asimilate, P 70411 – Venituri din amortizări, P 70413 – Venituri din cesiunea imobolizărilor date în leasing şi asimilate, P 70414 – Venituri din provizioane pentru operaŃiunile de leasing şi asimilate, P 70419 – Alte venituri din operaŃiunile de leasing şi asimilate, P 7042 – Venituri din operaŃiunile de locaŃie simplă, P 70421 – Venituri din chirii, P 70423 – Venituri din cesiunea imobilizărilor date în locaŃie simplă, P 70424 – Venituri din provizioane pentru operaŃiuni de locaŃie simplă, P 70429 – Alte venituri din operaŃiunile de locaŃie simplă, P 7048 – Venituri din creanŃe restante şi îndoielnice, P 705 – Venituri din credite subordonate, părŃi în cadrul societăŃilor comerciale legate, titluri de participare şi titluri ale activităŃii de portofoliu, P 7051 – Dobânzi de la creditele subordonate la termen, P 7052 – Dobânzi de la creditele subordonate pe durată nedeterminată, P 7053 – Dividende şi venituri asimilate, P 7058 – Dobânzi din creanŃe restante şi îndoielnice, P 706 – Venituri din operaŃiunile de schimb, P 7061 – Venituri din operaŃiunile de schimb şi arbitraj, P 180
7069 – Comisioane, P 707 – Venituri din operaŃiunile în afara bilanŃului, P 7071 – Venituri din angajamente de finanŃare, P 70711 – Venituri din angajamente de finanŃare în favoarea altor bănci, P 70712 – Venituri din angajamente de finanŃare primite de la clientelă, P 7072 – Venituri din angajamente de garanŃie, P 70721 – Venituri din angajamente de garanŃie în favoarea altor bănci, P 70722 – Venituri din angajamente de garanŃie primite de la clientelă, P 7077 – Venituri din alte angajamente, P 708 – Venituri din prestaŃiile de servicii financiare, P 7083 – Comisioane din activităŃi de asistenŃă şi consultanŃă, P 70831 – Comisioane din activităŃi de asistenŃă şi consultanŃă pentru persoane fizice, P 70832 – Comisioane din activităŃi de asistenŃă şi consultanŃă pentru persoane juridice, P 70839 – Alte comisioane, P 7085 – Venituri privind mijloacele de plată, P 7087 – Alte venituri din prestaŃiile de servicii financiare, P 709 – Alte venituri din activitatea de exploatare bancară, P 7092 – Cota-parte privind operaŃiunile de exploatare bancară efectuate în comun, P 7093 – Venituri refacturate privind operaŃiunile de exploatare bancară efectuate în comun, P 7094 – Transferuri de cheltuieli de exploatare bancară, P 7099 – Venituri diverse de exploatare bancară, P Grupa 74 – VENITURI DIVERSE DIN EXPLOATARE 741 – Cheltuieli refacturate, P 7411 – Cheltuieli refacturate societăŃilor grupului, P 7412 – Cheltuieli refacturate altor societăŃi, P 742 – Cota-parte privind operaŃiunile de exploatare nebancare efectuate în comun, P 743 – Cota-parte din cheltuielile sediului social, P 746 – Venituri din cesiunea imobilizărilor, P 181
7461 – Venituri din cesiunea imobilizărilor necorporale şi corporale, P 7462 – Venituri din cesiunea imobilizărilor financiare, P 747 – Venituri accesorii, P 7471 – Venituri privind imobilele legate de exploatare, P 7472 – Venituri din activităŃi nebancare, P 7479 – Alte venituri accesorii, P 749 – Alte venituri diverse din exploatare, P 7491 – Transferuri de cheltuieli de exploatare nebancară, P 7492 – Cota-parte din subvenŃii de investiŃii trecută la venituri, P 7493 – Venituri din subvenŃii de exploatare, P 7494 – Venituri din producŃia de imobilizări, P 7495 – Venituri privind bunurile mobile şi imobile din executarea creanŃelor, P 7499 – Alte venituri, P Grupa 76 – VENITURI DIN PROVIZIOANE ŞI RECUPERĂRI DE CREANłE AMORTIZATE
761 – Venituri din provizioane pentru creanŃe din operaŃiuni interbancare, P 7611 – Venituri din provizioane specifice de risc de credit, P 7612 – Venituri din provizioane specifice de risc de dobândă, P 762 – Venituri din provizioane pentru creanŃe din operaŃiuni cu clientela, P 7621 – Venituri din provizioane specifice de risc de credit, P 7622 – Venituri din provizioane specifice de risc de dobândă, P 763 – Venituri din provizioane privind operaŃiunile cu titluri şi operaŃiuni diverse, P 7631 – Venituri din provizioane pentru deprecierea titlurilor, P 76311 – Venituri din provizioane pentru deprecierea titlurilor de plasament, P 76312 – Venituri din provizioane pentru deprecierea titlurilor de investiŃii, P 7632 – Venituri din provizioane pentru deprecierea stocurilor, P 182
7637 – Venituri din provizioane pentru creanŃe restante şi îndoielnice, P 764 – Venituri din provizioane pentru valori imobilizate, P 7641 – Venituri din provizioane pentru deprecierea părŃilor deŃinute în cadrul societăŃilor comerciale lagate, a titlurilor de participare şi a titlurilor activităŃii de portofoliu, P 7642 – Venituri din provizioane pentru deprecierea imobilizărilor, P 76421 – Venituri din provizioane pentru deprecierea imobilizărilor în curs, P 76422 – Venituri din provizioane pentru deprecierea imobilizărilor activităŃii de exploatare, P 76423 – Venituri din provizioane pentru deprecierea imobilizărilor în afara activităŃii de exploatare, P 7647 – Venituri din provizioane pentru creanŃe restante şi îndoielnice, P 765 – Venituri din provizioane pentru riscuri şi cheltuieli, P 7651 – Venituri din provizioane pentru riscuri de executare a angajamentelor prin semnătură, P 7652 – Venituri din provizioane pentru facilităŃile acordate personalului, P 7653 – Venituri din provizioane pentru risc de Ńară, P 7657 – Venituri din provizioane pentru alte riscuri şi cheltuieli, P 766 – Venituri din provizioane reglementate, P 767 – Venituri din recuperări de creanŃe amortizate, P Grupa 77 – VENITURI EXCEPłIONALE 771 – Venituri excepŃionale din operaŃiunile de gestiune, P 7711 – Venituri din despăgubiri şi penalităŃi, P 7712 – Alte venituri excepŃionale din operaŃiuni de gestiune, P 773 – Venituri excepŃionale din provizioane, P 7731 – Venituri excepŃionale din provizioane pentru riscuri şi cheltuieli, P 7732 – Venituri excepŃionale din provizioane pentru deprecieri, P 183
7733 – Venituri excepŃionale din provizioane reglementate, P 777 – Alte venituri excepŃionale, P Grupa 78 – VENITURI DIN RELUAREA REZERVEI GENERALE PENTRU RISCUL DE CREDIT
781 – Venituri din reluarea rezervei generale pentru riscul de credit, P Clasa 9 – OPERAłIUNI ÎN AFARA BILANłULUI Grupa 90 – ANGAJAMENTE DE FINANłARE 901 – Angajamente în favoarea altor bănci, A 902 – Angajamente primite de la alte bănci, P 903 – Angajamente în favoarea clientelei, A 9031 – Deschideri de credite confirmate, A 90311 – GaranŃii imobiliare, A 90312 – Deschideri de credite documentare, A 90319 – Alte deschideri de credite confirmate, A 9032 – Acceptări sau angajamente de plată, A 9039 – Alte angajamente în favoarea clientelei, A 904 – Angajamente primite de la clientela financiară şi instituŃiile administraŃiei publice, P Grupa 91 – ANGAJAMENTE DE GARANłIE 911 – CauŃiuni, avaluri şi alte garanŃii date altor bănci, A 9111 – Confirmări de deschideri de credite documentare, A 9112 – Acceptări de plată, A 9119 – Alte garanŃii date altor bănci, A 912 – CauŃiuni, avaluri şi alte garanŃii primite de la alte bănci, P 913 – GaranŃii date pentru clientelă, A 9131 – CauŃiuni, avaluri şi alte garanŃii, A 91311– CauŃiuni imobiliare, A 91312 – CauŃiuni administrative şi fiscale, A 91313 – GaranŃii financiare, A 91314 – GaranŃii de rambursare a creditelor acordate de alte bănci, A 9139 – Alte garanŃii date pentru clientelă, A 914 – GaranŃii primite de la clientelă, P 9141 – GaranŃii primite de la instituŃiile administraŃiei publice şi asimilate, P 184
9142 – GaranŃii primite de la asigurare şi capitalizare, P 9143 – GaranŃii primite de la clientela financiară, P 9144 – Ipoteci imobiliare, P 9145 – Gajuri cu deposedare, P 9146 – Gajuri fără deposedare, P 9149 – Alte garanŃii primite de la clientelă, P Grupa 92 – ANGAJAMENTE PRIVIND TITLURILE 921 – Titluri de primit, A 9211 – Titluri vândute cu posibilitate de cumpărare, A 9219 – Alte titluri de primit, A 922 – Titluri de livrat, P 9221 – Titluri cumpărate cu posibilitate de răscumpărare, P 9229 – Alte titluri de livrat, P Grupa 93 – OPERAłIUNI ÎN DEVIZE 931 – OperaŃiuni de schimb la vedere, B 9311 – Lei cumpăraŃi şi încă neprimiŃi, A 9312 – Devize cumpărate şi încă neprimite, A 9313 – Lei vânduŃi şi încă nelivraŃi, P 9314 – Devize vândute şi încă nelivrate, P 932 – OperaŃiuni privind devizele date şi luate cu împrumut, B 9321 – Devize date cu împrumut şi încă nelivrate, A 9322 – Devize luate cu împrumut şi încă neprimite, P 933 – OperaŃiuni de schimb la termen, B 9331 – Lei de primit contra devize de livrat, B 9332 – Devize de livrat contra lei de primit, B 9333 – Devize de primit contra lei de livrat, B 9334 – Lei de livrat contra devize de primit, B 9335 – Devize de primit contra devize de livrat, B 9336 – Devize de livrat contra devize de primit, B 934 – Report/Deport calculat anticipat, B 9341 – Report/Deport de primit, P 9342 – Report/Deport de plătit, A 935 – Dobânzi neajunse la scadenŃă în devize acoperite la termen, B 9351 – Dobânzi în devize acoperite la termen, de plătit, A 9352 – Contravaloarea în lei a dobânzilor în devize acoperite la termen, de încasat, P 9353 – Dobânzi în devize acoperite la termen, de plătit, A 185
9354 – Contravaloarea în lei a dobânzilor în devize acoperite la termen, de plătit, A 936 – Conturi de ajustare devize în afara bilanŃului, B 9361 – PoziŃie de schimb, B 9362 – Contravaloarea poziŃiei de schimb, B 9363 – Conturi de ajustare devize, B Grupa 95 – ANGAJAMENTE DIVERSE 951 – RedevenŃe, locaŃii de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate, P 952 – Titluri primite în garanŃie, P 953 – Titluri date în garanŃie, A 959 – Alte angajamente diverse, B 9591 – Alte angajamente date, A 9592 – Alte angajamente primite, P Grupa 98 – ANGAJAMENTE ÎNDOIELNICE 981 – Angajamente îndoielnice, A Grupa 99 – CONTURI DE EVIDENłĂ 991 – Mijloace fixe luate cu chirie, P 992 – Valori primite în păstrare sau custodie, P 993 – CreanŃe scoase din activ, urmărite în continuare, A 994 – Debitori din penalităŃi pretinse, A 995 – Amortizarea aferentă gradului de neutilizare a mijloacelor fixe, P 998 – Alte conturi de evidenŃă, B 9981 – Alte valori primite, B 9982 – Alte valori date, B 999 – Contrapartida, B
186
APLICAłII ŞI PROBLEME PROPUSE 1. Care este obiectul contabilităŃii bancare? 2. Care sunt principiile contabile folosite într-o societate bancară? 3. Care sunt criteriile evaluării în contabilitatea bancară? 4. CaracterizaŃi fiecare clasă de conturi întâlnită în planul de conturi al societăŃilor bancare. 5. CaracterizaŃi documentele sintetice utilizate de societăŃile bancare. 6. Pentru o mărire de capital social cu 250.000 lei şi un preŃ de emisiune de 650 lei/acŃiune (faŃă de 400 lei/acŃiune valoare nominală), care sunt înregistrările contabile? 7. Cum se înregistrează majorarea fondului de dezvoltare pe baza includerii profitului net reportat din exerciŃiul anterior? 8. Să se înregistreze un împrumut subordonat la termen (pentru 10 ani) în valoare de 150 lei de la o bancă din România. 9. Să se înregistreze o subvenŃie de la buget în valoare de 90 lei pentru achiziŃionarea de mijloace fixe. 10. La sfârşitul anului, societatea bancară „X” evidenŃiază constituirea următoarelor provizioane pentru riscuri şi cheltuieli: − riscuri angajate prin semnătură…….…..20.000 lei; − facilităŃi acordate personalului………....40.000 lei; − riscuri de Ńară…………………………..38.000 lei; − alte provizioane………………………....5.000 lei. Se cer înregistrările contabile. 11. Să se evidenŃieze acordarea unui credit participativ în valoare de 300 lei, precum şi rambursarea acestuia. 12. Să se evidenŃieze creanŃele din dobânzi aferente creditelor subordonate la termen şi pe durată nedeterminată. 13. Să se înregistreze achiziŃionarea titlurilor de participare cu plata imediată. 14. Să se înregistreze cheltuielile cu reclama şi prospectarea pieŃei efectuate, o parte în numerar, iar altă parte prin plata directă în contul curent al beneficiarului. 15. Să se constituie provizioane pentru deprecierea imobilizărilor. 187
16. Să se înregistreze acordarea unui credit, pentru o lună de zile, către o persoană fizică în valoare de 600 lei, cu o dobândă de 70% pe an. 17. Se acordă un credit în valută pentru plata unui furnizor (500 USD), pentru 8 luni, la o rată a dobânzii de 22%/an, pe baza unei convenŃii exprese, având drept garanŃie obligaŃiuni în valoare de 3.000 lei. 18. Să se înregistreze în contabilitate primirea (intrarea) numerarului din contul curent de la BNR (plăŃile ce urmează a fi făcute cu numerar impun o alimentare a casieriei) şi plata unui comision la BNR. 19. Să se înregistreze constituirea a două depozite la termen (trei luni) în valoare de 7.000 lei, respectiv 400 USD (printr-un cont Nostro), la o rată a dobânzii de 50% pe an (pentru lei), respectiv 5% pe an (pentru USD). 20. Se primesc două împrumuturi pentru o lună, în valoare de 40.000 lei, respectiv 20 USD, la o rată a dobânzii de 36% pe an (pentru lei), respectiv 3,6% pe an (pentru USD). 21. Se primeşte un împrumut pentru o lună de la o altă bancă, în baza unor titluri primite în pensiune, în valoare de 7.000 lei, cu o dobândă de 7% pe an. 22. Se primeşte un împrumut printr-o operaŃiune de cedare în pensiune, pentru o lună de zile, în valoare de 8.000 lei, cu o dobândă de 80% pe an. 23. Un client „X” încasează 100.000 lei de la un beneficiar al produselor sale ce are cont în altă bancă. În aceeaşi zi rambursează 10.000 lei, rata la un credit, şi plăteşte dobânda (în valoare de 50.000 lei) la creditul primit. Să se înregistreze toate operaŃiile contabile. 24. Cum înregistrează o societate bancară dobânda datorată aferentă împrumuturilor de refinanŃare de la BNR? 25. Să se înregistreaze dobânda calculată şi datorată pentru depozitele primite de la bănci. 26. Să se înregistreze dobânzile aferente împrumuturilor primite de la clientela financiară de către o bancă. 27. Să se înregistreze dobânzile plătite în avans la certificatele de depozit de către o bancă. 28. Cum înregistrează o societate bancară dobânda aferentă disponibilităŃilor băneşti în contul curent la BNR? 29. Să se evidenŃieze scontul calculat, înregistrat lunar la venituri, pentru operaŃiunea de scontare a unui titlu de valoare. 188
30. Să se înregistreze diferenŃa favorabilă obŃinută în urma reevaluării titlurilor de tranzacŃie la preŃul pieŃei. 31. La data de 15.01.a.c. banca „X” emite ordin de cumpărare devize, 3.000 USD la cursul de 30.000 lei/USD. Cursul de referinŃă la BNR este de 30,2 lei/USD. Cum înregistraŃi în contabilitate? 32. Banca comercială „X” cumpără la termen 2.000 USD la cursul de 40 lei/USD. Cursul la vedere, în momentul încheierii tranzacŃiei, este de 39,9 lei/USD. La scadenŃă, cursul la vedere este de 39,8 lei/USD. Se cer înregistrările contabile. 33. Societatea bancară „X” acordă un credit societăŃii bancare „Y”, pe o perioadă de un an de zile, în valoare de 30.000 USD, cu o dobândă de 20% pe an. Cursul de schimb, în momentul înregistrării dobânzii de încasat, este de 30,2 lei/USD. 34. Să se evidenŃieze avalizarea unui efect comercial de către o altă bancă în favoarea băncii şi stingerea angajamentului la scadenŃă, în urma încasării titlului. 35. La o bancă comercială se emite un ordin de cumpărare de devize la vedere. Să se înregistreze în contabilitate această operaŃie, precum şi stingerea angajamentelor în urma livrării devizelor. AlegeŃi varianta/variantele corecte: 1. InstituŃia de credit reprezintă: a) persoană fizică autorizată; b) unitate operaŃională fără personalitate juridică; c) o entitate care desfăşoară cu titlu profesional activitate de atragere de depozite sau de alte fonduri rambursabile de la public şi de acordare de credite în cont propriu; d) o entitate al cărei obiect principal de activitate constă în dobândire de participaŃii sau în efectuarea uneia sau mai multora dintre activităŃile financiare desfăşurate de bănci conform legii; e) persoană juridică autorizată să desfăşoare, în principal, activităŃi de atragere de depozite şi de acordare de credite în nume propri şi în cont propriu. 2. InformaŃii de natura secretului profesional pot fi furnizate în următoarele condiŃii: 189
a) la solicitarea scrisă a soŃului titularului de cont, atunci când face dovada că a introdus în instanŃă o cerere de împărŃire a bunurilor comune, sau la solicitarea instanŃei; b) în cazurile în care reprezentantul bancar prezintă un interes legitim; c) trebuie furnizate informaŃii băncilor concurente; d) nu există solicitarea titularului sau a moştenitorilor acestuia, inclusiv a reprezentanŃilor lor legali; e) nu dăunează intereselor şi prestigiului băncii. 3. Băncile trebuie să-şi organizeze întreaga activitate în conformitate cu: a) regulile unei practici bancare prudente şi sănătoase; b) cu cerinŃele Ministerului FinanŃelor Publice; c) cu cerinŃele Băncii NaŃionale a României; d) reglementările CurŃii de Conturi a României; e) reglementările Băncii NaŃionale a României. 4. Toate documentele financiar-bancare cuprind informaŃii despre contabilitate care sunt: a) irelevante, să nu fie folositoare utilizatorilor documentelor financiare; b) inteligibil atât în ceea ce priveşte calitatea informaŃiilor, cât şi în ceea ce priveşte cantitatea (nici prea mult, nici prea puŃin); c) subiective, prezintă un punct de vedere prea negativ sau prea pozitiv; d) neactualizate, cuprind toată perioada de contabilitate; e) incomplete, omisiunile pot orienta mai mult decât distorsiunile. 5. Principiul prudenŃei este aplicat şi în contabilitatea bancară, dar are câteva particularităŃi: a) corespondenŃa bilanŃului de deschidere cu bilanŃului de închidere al exerciŃiului precedent; b) nu este admisă nici o compensare a activului cu pasivul sau a veniturilor cu cheltuielile, cu excepŃia operaŃiunilor cu titluri de 190
tranzacŃii, cu instrumente la termen sau în cazul swap-urilor de dobânzi; c) asigură comparabilitate în timp a informaŃiilor contabile pentru menŃinerea aceloraşi norme şi reguli de înregistrări contabile; d) în cazul operaŃiunilor de piaŃă poate apărea un transfer în viitor al incertitudinilor din prezent, atunci când sunt evaluate la preŃul pieŃei; e) presupune exprimarea într-o formă monetară a operaŃiunilor contabile înregistrate. 6. Principiul necompensării este aplicat şi în contabilitatea bancară, dar are câteva particularităŃi: a) asigură comparabilitate în timp a informaŃiilor contabile pentru menŃinerea aceloraşi norme şi reguli de înregistrări contabile; b) corespondenŃa bilanŃului de deschidere cu bilanŃul de închidere al exerciŃiului precedent; c) în cazul operaŃiunilor de piaŃă poate apărea un transfer în viitor al incertitudinilor din prezent, atunci când sunt evaluate la preŃul pieŃei; d) presupune exprimarea într-o formă monetară a operaŃiunilor contabile înregistrate; e) nu este admisă nici o compensare a activului cu pasivului sau a veniturilor cu cheltuielile cu excepŃia operaŃiunilor cu titluri de tranzacŃii, cu instrumente la termen sau în cazul swap-urilor de dobânzi. 7. Modul general de construire a unui cont bancar trebuie să Ńină cont de: a) contul sintetic de gradul I; b) valuta în care se deschide contul; c) funcŃia contabilă a contului; d) codul clientului (numărul de ordine al clientului); e) reglementările Ministerului FinanŃelor Publice. 8. OperaŃiunile de pensiune interbancară se referă la: a) rezervele obligatorii ale băncilor; 191
b) creditele acordate sau împrumuturile primite, garantate prin transferul temporar de prioritate asupra elementelor de activ cedate; c) fondurile aflate la dispoziŃia băncii, cu caracter permanent, durabil, precum şi provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli şi provizioanele reglementate; d) operaŃiunile ce vor influenŃa activitatea băncii în perioada următoare; e) cheltuielile efectuate de bancă plătite sau neplătite încă. 9. Conturile de cheltuieli, din planul de conturi bancar, se referă la: a) rezervele obligatorii ale băncilor; b) creditele acordate sau împrumuturile primite, garantate prin transferul temporar de prioritate asupra elementelor de activ cedate; c) fondurile aflate la dispoziŃia băncii, cu caracter permanent, durabil, precum şi provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli şi provizioanele reglementate; d) operaŃiunile ce vor influenŃa activitatea băncii în perioada următoare; e) cheltuielile efectuate de bancă plătite sau neplătite încă. 10. OperaŃiunile cu capitaluri proprii, asimilate şi provizioane se referă la: a) rezervele obligatorii ale băncilor; b) creditele acordate sau împrumuturile primite, garantate prin transferul temporar de prioritate asupra elementelor de activ cedate; c) fondurile aflate la dispoziŃia băncii, cu caracter permanent, durabil, precum şi provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli şi provizioanele reglementate; d) operaŃiunile ce vor influenŃa activitatea băncii în perioada următoare; e) cheltuielile efectuate de bancă plătite sau neplătite încă. 11. Fiecare bancă întocmeşte şi păstrează la sediul său principal, documente şi evidenŃe, în limba română, cuprinzând: a) un registru al acŃionarilor săi, potrivit legii; b) minutele şedinŃelor şi hotărârilor Consiliului de administraŃie; 192
c) reglementările proprii referitoare la desfăşurarea activităŃii, precum şi toate amendamentele acestora; d) documentele cumulative întocmite în ultimii cinci ani; e) reglementările băncilor corespondente referitoare la desfăşurarea activităŃii, precum şi toate amendamentele acestora; 12. Pentru evidenŃa zilnică a înregistrărilor pentru fiecare client, banca utilizează: a) numai documente justificative; b)documente justificative; c) numai documente folosite de contabilitatea bancară; d) registrul acŃionarilor, potrivit legii; e) documente folosite de contabilitatea bancară. 13. SituaŃia creditelor acordate de bancă reprezintă: a) un document primar utilizat de bancă; b) un document de sinteză utilizat de bancă; c) un document statistic utilizat de bancă; d) un document folosit de contabilitatea bancară; e) un registru obligatoriu, impus de Legea contabilităŃii. 14. EvidenŃa contabilă şi situaŃiile financiare ale unei bănci trebuie să reflecte: a) prevederile Legii contabilităŃii; b) operaŃiunile şi situaŃia financiară a activităŃii bancare; c) evidenŃa zilnică a înregistrărilor pentru fiecare client; d) cumpărările/vânzările de valută a căror dată de tranzacŃie nu coincide cu data zilei; e) operaŃiunile ce vor influenŃa activitatea băncii în perioada următoare. 15. Activul bilanŃier bancar cuprinde: a) creanŃele privind băncile; b) provizioane pentru riscuri şi cheltuieli; c) angajamente de garanŃie în favoarea băncilor; d) datorii pe elemente primite în pensiune; e) leasingul şi locaŃia cu opŃiune de cumpărare. 193
16. Pasivul bilanŃier bancar cuprinde: a) creanŃele privind băncile; b) provizioane pentru riscuri şi cheltuieli; c) angajamente de garanŃie în favoarea băncilor; d) datorii pe elemente primite în pensiune; e) leasingul şi locaŃia cu opŃiune de cumpărare. 17. Conturi în afara bilanŃului, ca şi componentă a bilanŃului bancar, cuprinde: a) creanŃele privind băncile; b) provizioane pentru riscuri şi cheltuieli; c) angajamente de garanŃie în favoarea băncilor; d) datorii pe elemente primite în pensiune; e) leasingul şi locaŃia cu opŃiune de cumpărare. 18. Fiecare bancă publică bilanŃul contabil, după aprobarea lui de către Adunarea Generală a AcŃionarilor, împreună cu: a) Registrul-inventar; b) Registrul Cartea-Mare; c) opinia auditorului independent asupra acestuia; d) actul de control preventiv; e) ordinele de încasare sau de plată. 19. BilanŃul contabil al băncilor nu va fi acceptat ca având valabilitate legală de către autorităŃile în drept fără să fie verificat şi semnat de: a) cenzorii societăŃii; b) casierii societăŃii; c) auditorii societăŃii; d) auditorii independenŃi desemnaŃi de judecătorul sindic; e) inspectorii administraŃiilor publice locale/sectoriale. 20. În scopul auditării situaŃiilor financiare, fiecare bancă va încheia contracte cu auditorii financiari, persoane juridice autorizate de Camera Auditorilor din România, care au obligaŃia: a) să întocmească un raport anual împreună cu opinia sa, din care să rezulte dacă situaŃiile financiare prezintă o imagine fidelă a poziŃiei financiare; 194
b) să nu analizeze practicile şi procedurile controlului şi auditului intern; c) să nu furnizeze, la solicitarea Băncii NaŃionale a României, orice detaliu, clarificări, explicaŃii referitoare la datele cuprinse în situaŃiile financiare ale băncii; d) să Ńină legătura cu direcŃia de supraveghere din cadrul Băncii NaŃionale a României; e) să calculeze o serie de indicatori economici conform Legii contabilităŃii. RăspundeŃi cu DA sau NU: 21. Capitalul bancar include profit nerepartizat din anii anteriori şi report pentru exerciŃiul curent, rezultatul net al exerciŃiului curent, rezerve, diferenŃe din reevaluare, subvenŃii, provizioane reglementate pentru riscuri şi cheltuieli şi împrumuturi pe termen lung, reprezentând datorii subordonate. 22. Pentru societăŃi bancare, Curtea de Conturi a României stabileşte şi actualizează nivelul minim al capitalului social. 23. Contul „Capital social” se creditează la constituirea capitalului social sau la majorarea lui (această majorare se realizează în baza hotărârii acŃionarilor şi cu acordul BNR, din următoarele surse: emiterea de noi acŃiuni; prime legate de capital rămase după acoperirea cheltuielilor legate de operaŃiunile respective; rezerve constituite din profitul net; diferenŃe din reevaluarea patrimoniului etc.). 24. Prima de emisiune reprezintă diferenŃa dintre valoarea majorării de capital în natură şi valoarea nominală a acŃiunilor emise. 25. Fondul de dezvoltare este un cont de activ şi se debitează la constituirea fondului în corespondenŃă cu conturile „Repartizări la Fondul de dezvoltare” şi contul „Repartizarea profitului”. 26. Datoriile subordonate sunt incluse în categoria capitalului suplimentar, până la nivelul de 50% din capitalul propriu. 195
27. Împrumuturile participative sunt împrumuturi de ultim rang, care nu pot fi rambursate în caz de lichidare decât după satisfacerea completă a celorlalŃi creditori. 28. SocietăŃile bancare constituie provizioane pentru a evita unele riscuri sau incertitudini care apar în activitatea derulată de bancă şi care pot influenŃa rezultatele finale ale exerciŃiului. 29. Provizioanele reglementate se pot constitui facultativ, în conformitate cu normele în vigoare, pentru a beneficia de unele facilităŃi fiscale, legate preponderent de înfiinŃarea de subunităŃi în străinătate. 30. Provizioanele reglementate sunt conturi de activ care se creditează la constituirea sau majorarea lor. AlegeŃi varianta/variantele corecte: 31. Are loc înfiinŃarea unei bănci în următoarele condiŃii: capital social subscris: 75.000 lei, din care în lei 11.000 lei, iar în USD 2.000 $, nr. acŃiuni emise 75 bucăŃi, valoarea nominală a unei acŃiuni 1.000 lei. Care sunt înregistrările corespunzătoare vărsării capitalului social subscris în USD, dacă cursul de schimb este 33,5 lei/USD? a) 508 = 5011 11.000 lei b) 508 = 3721 2.000 $ 372 = 5011 64.000 lei c) 111 = 508 11.000 lei 5011 = 5012 11.000 lei d) 121 = 508 2.000 $ 5011 = 5012 64.000 lei 519 = 3722 2.000 lei e) 121 = 508 2.000 $ 5011 = 5012 64.000 lei 3722 = 519 3.000 lei 32. Are loc înfiinŃarea unei bănci în următoarele condiŃii: capital social subscris: 75.000 lei, din care în lei 11.000 lei, iar în USD 196
2.000 $, nr. acŃiuni emise 75 bucăŃi, valoarea nominală a unei acŃiuni 1.000 lei. Care sunt înregistrările corespunzătoare subscrierii capitalului social de către acŃionari pentru USD, dacă cursul de schimb este 32 lei/USD? a) 508 = 5011 11.000 lei b) 508 = 3721 2.000 $ 372 = 5011 64.000 lei c) 111 = 508 11.000 lei 5011 = 5012 11.000 lei d) 121 = 508 2.000 $ 5011 = 5012 64.000 lei 519 = 3722 2.000 lei e) 121 = 508 2.000 $ 5011 = 5012 64.000 lei 3722 = 519 3.000 lei 33. Capitalul social bancar poate fi majorat astfel: a) 101 = 591 b) 3251 = 5012 c) 5012 = 581 d) 592 = 5012 e) 101 = 508 34. Pentru o mărire de capital social cu 150.000 lei şi un preŃ de emisiune de 35 lei/acŃiune faŃă de 30 lei/acŃiune valoare nominală, înregistrarea contabilă privind subscrierea capitalului social este: a) 111 = 508 175.000 lei b) 5012 = 5011 150.000 lei c) 508 = 5011 175.000 lei d) 508 = % 175.000 lei 5011 150.00 lei 511 25.000 lei e) 508 = % 175.000 lei 5012 150.000lei 111 25.000 lei
197
35. O societate bancară înregistrează rezerve legale aferente unui profit brut de 50.000 lei astfel: a) 592 = 111 10.000 lei b) 592 = 512 10.000 lei c) 111 = 592 10.000 lei d) 512 = 592 10.000 lei e) 111 = 512 10.000 lei 36. Pentru o mărire de capital social cu 150.000 lei şi un preŃ de emisiune de 35 lei/acŃiune faŃă de 30 lei/acŃiune valoare nominală, înregistrarea contabilă privind vărsarea capitalului social este: a) 111 = 508 175.000 lei b) 5011 = 5012 150.000 lei c) 508 = 5011 175.000 lei d) 508 = % 175.000 lei 5011 150.000 lei 511 25.000 lei e) 508 = % 175.000 lei 5012 150.000 lei 111 25.000 lei 37. Înregistrarea contabilă privind primirea unui împrumut subordonat la termen, pentru şapte ani, în valoare de 50.000 lei de la o bancă din România este: a) 111 = 531 50.000 lei b) 3534 = 541 50.000 lei c) 531 = 111 50.000 lei d) 541 = 3534 50.000 lei e) 111 = 541 50.000 lei 38. Înregistrarea contabilă a primirii unei subvenŃii de la bugetul de stat, în valoare de 70.000 lei, pentru achiziŃionarea de mijloace fixe este: a) 111 = 531 70.000 lei b) 3534 = 541 70.000 lei c) 531 = 111 70.000 lei d) 541 = 3534 70.000 lei e) 111 = 3534 70.000 lei 198
39. Înregistrarea contabilă a încasării unei subvenŃii de la bugetul de stat, în valoare de 70.000 lei, pentru achiziŃionarea de mijloace fixe, este: a) 111 = 531 70.000 lei b) 3534 = 541 70.000 lei c) 531 = 111 70.000 lei d) 541 = 3534 70.000 lei e) 111 = 3534 70.000 lei 40. O societate bancară evidenŃiază constituirea unui provizion pentru riscuri angajate prin semnătură de 20 lei astfel: a) 6657 = 559 20 lei b) 6653 = 553 20 lei c) 6651 = 551 20 lei d) 551 = 6651 20 lei e) 667 = 382 20 lei 41. Înregistrarea privind rambursarea creditelor participative este: a) 4011 = 111 b) 4011 = 2511 c) 111 = 4011 d) 2511 = 4011 e) 412 = 4011 42. Fondul comercial reprezintă: a) cheltuielile ocazionate de înfiinŃarea sau modificarea activităŃii băncii; b) creanŃe de natura creditelor subordonate ale căror termene de rambursare nu au fost fixate sau fac obiectul unor condiŃii sau preavize menŃionate în contract; c) valori imobilizate în acŃiuni şi alte titluri cu venit variabil; d) partea din fondul de comerŃ care nu figurează în cadrul celorlalte elemente de patrimoniu, dar care concură la menŃinerea sau la dezvoltarea potenŃialului băncii; e) partea din fondul de comerŃ care figurează în cadrul celorlalte elemente de patrimoniu şi care concură la menŃinerea sau la dezvoltarea potenŃialului băncii. 199
43. Cheltuielile de constituire ale băncii reprezintă: a) cheltuielile ocazionate de înfiinŃarea sau modificarea activităŃii băncii; b) creanŃe de natura creditelor subordonate ale căror termene de rambursare nu au fost fixate sau fac obiectul unor condiŃii sau preavize menŃionate în contract; c) valori imobilizate în acŃiuni şi alte titluri cu venit variabil; d) partea din fondul de comerŃ care nu figurează în cadrul celorlalte elemente de patrimoniu, dar care concură la menŃinerea sau la dezvoltarea potenŃialului băncii; e) partea din fondul de comerŃ care figurează în cadrul celorlalte elemente de patrimoniu şi care concură la menŃinerea sau la dezvoltarea potenŃialului băncii. 44. Înregistrarea contabilă privind cheltuielile cu reclama şi prospectarea pieŃei efectuate în numerar este: a) 441 = 4412 b) 4412 = 121 c) 101 = 4412 d) 4412 = 2511 e) 4412 = 101 45. Înregistrarea contabilă privind valoarea imobilizărilor necorporale vândute sau scoase din activ, amortizate integral, este: a) 4611 = 441 b) 651 = 4611 c) 651 = 441 d) 4412 = 2511 e) 4412 = 101 46. Înregistrarea contabilă privind constituirea de provizioane pentru deprecierea imobilizărilor este: a) 6642 = 492 b) 492 = 7642 c) 492 = 6642 d) 7642 = 492 e) 6642 = 7642 200
47. Înregistrarea contabilă privind anularea sau diminuarea de provizioane pentru deprecierea imobilizărilor este: a) 6642 = 492 b) 492 = 7642 c) 492 = 6642 d) 7642 = 492 e) 6642 = 7642 48. La finele exerciŃiului, la ieşirea din patrimoniu a valorii imobilizate, sau la alte perioade, provizioanele constituite anterior se analizează şi se regularizează, procedându-se astfel: a) în situaŃia în care deprecierea valorii imobilizate este superioară provizionului constituit, se constituie un provizion suplimentar; b) la expirarea contractului, în cazul exercitării opŃiunii de cumpărare, bunurile respective se înregistrează în conturile de imobilizări; c) în cazul neexecutării opŃiunii de cumpărare, restituirea imobilizărilor se înregistrează la ieşirea în conturile corespunzătoare în afara bilanŃului; d) dacă deprecierea este inferioară provizionului constituit, diferenŃa se deduce din provizionul constituit şi se înregistrează la venituri; e) cu ocazia anulării, la ieşirea din patrimoniu a valorilor imobilizate, provizionul se înregistrează la cheltuieli. 49. La finele exerciŃiului, la ieşirea din patrimoniu a valorii imobilizate, sau la alte perioade, provizioanele constituite anterior se analizează şi se regularizează, procedându-se astfel: a) în situaŃia în care deprecierea valorii imobilizate este superioară provizionului constituit, se constituie un provizion suplimentar; b) la expirarea contractului, în cazul exercitării opŃiunii de cumpărare, bunurile respective se înregistrează în conturile de imobilizări;
201
c) în cazul neexecutării opŃiunii de cumpărare, restituirea imobilizărilor se înregistrează la ieşirea în conturile corespunzătoare în afara bilanŃului; d) dacă deprecierea este inferioară provizionului constituit, diferenŃa se deduce din provizionul constituit şi se înregistrează la venituri; e) cu ocazia anulării, la ieşirea din patrimoniu a valorilor imobilizate, provizionul se înregistrează la cheltuieli. 50. Programele informatice create de bancă sau achiziŃionate de la terŃi pentru necesităŃi de utilizare proprii sunt evaluate la: a) costul de producŃie; b) valoarea de inventar; c) valoarea de achiziŃie; d) valoarea taxei pe valoare adăugată; e) valoarea de amortizare. RăspundeŃi cu DA sau NU: 51. Activele operaŃionale sunt acele elemente ale activului bilanŃier cu care banca operează în mod curent şi prin care se realizează activitatea de bază a băncii. 52. Numerarul ocupă un loc important în activitatea bancară, beneficiind de reglementări şi structuri organizatorice şi operative importante. 53. Pentru organizarea sistemului de casierii proprii, băncile comerciale trebuie să solicite în scris Ministerului FinanŃelor Publice aprobarea de funcŃionare a acestuia. 54. Casele bancare operative de încasări se ocupă cu eliberarea de numerar la cererea clienŃilor. 55. Casele bancare pentru operaŃiuni cu metale preŃioase, pietre preŃioase şi valori se ocupă, în principal, de operaŃiuni legate de expertizarea şi depozitarea acestora. 56. Casele bancare de schimb valutar, amplasate în afara băncii, cumpără şi vând, în contrapartidă cu leii româneşti, valute cotate de BNR în relaŃie cu persoane fizice rezidente sau nerezidente. 202
57. Depozitele în cont curent se referă la sume în lei sau valută, de care banca poate dispune în orice moment. 58. Depozitele la vedere se referă la depozitele în lei sau valută constituite la alte bănci, ale căror durată iniŃială de constituire este mai mare de o zi lucrătoare. 59. Depozitele la termen se referă la depozitele în lei sau valută constituite la alte bănci, ale căror durată de constituire este egală cu o zi lucrătoare. 60. Creditele obişnuite se referă la sumele plasate la alte bănci comerciale pe baza unor contracte/convenŃii de credite. AlegeŃi varianta/variantele corecte: 61. Se consideră două depozite la termen (trei luni) în valoare de 5.000 lei, respectiv 30 USD (printr-un cont Nostro), la o rată a dobânzii de 72% pe an pentru lei şi 7,2% pe an pentru USD. Care este înregistrarea contabilă privind primirea depozitului în lei? a) 111 = 1322 5.000 lei b) 121 = 1322 30 USD c) 1322 = 121 54 USD d) 111 = % 5.900 mil.lei 1322 5.000 mil.lei 60132 900 mil.lei e) % = 111 5.900 mil.lei 1322 5.000 mil.lei 60132 900 mil.lei 62. Se consideră două depozite la termen (trei luni) în valoare de 5.000 lei, respectiv 3.000 USD (printr-un cont Nostro), la o rată a dobânzii de 72% pe an pentru lei şi 7,2% pe an pentru USD. Care este înregistrarea contabilă privind scadenŃa depozitului în lei? a) 111 = 1322 5 mld.lei b) 121 = 1322 3.000 USD c) 1322 = 121 540 USD d) 111 = % 5.900 mil.lei 1322 5.000 mil.lei 60132 900 mil.lei 203
e)
% = 1322 60132
111
5.900 mil.lei 5.000 mil.lei 900 mil.lei
63. Se primesc două împrumuturi pentru o lună, în valoare de 50.000 lei, respectiv 3.000 USD, la o rată a dobânzii de 72% pe an pentru lei respectiv 7,2% pe an pentru USD. Care este înregistrarea contabilă pentru primirea împrumutului în USD? a) 111 = 1422 50.000 lei b) 122 = 1422 3.000 USD c) 1422 = 122 3.000 USD d) 111 = % 53.000mil.lei 1422 50.000 lei 60142 3.000 lei e) % = 111 53.000 lei 1422 50.000 lei 60142 3.000 lei 64. Se primesc două împrumuturi pentru o lună, în valoare de 50.000 lei, respectiv 3.000 USD, la o rată a dobânzii de 72% pe an pentru lei respectiv 7,2% pe an pentru USD. Care este înregistrarea contabilă pentru rambursarea împrumutului în lei? a) 111 = 1422 50.000 lei b) 122 = 1422 3.000 USD c) 1422 = 122 3 .000 USD d) 111 = % 53.000lei 1422 50.000lei 60142 3.000 lei e) % = 111 53.000 lei 1422 50.000 lei 60142 3.000 lei 65. Se primeşte un împrumut pentru o lună de zile de la o altă bancă, în baza unor titluri primite în pensiune, în valoare de 4 mil.lei, cu o dobândă de 12% pe an. Înregistrarea contabilă privind înregistrarea dobânzii este: 204
a) b) c) d) e)
111 1527 6015 1522 111
= = = = =
1522 111 1527 111 1527
4 mil.lei 40.000 lei 40.000 lei 4 mil.lei 4 mil.lei
66. Se primeşte un împrumut pentru o lună de zile de la o altă bancă, în baza unor titluri primite în pensiune, în valoare de 4.000 lei, cu o dobândă de 12% pe an. Înregistrarea contabilă privind înregistrarea rambursarea împrumutului la scadenŃă este: a) 111 = 1522 4.000 lei b) 1527 = 111 40 lei c) 6015 = 1527 40 lei d) 1522 = 111 4.000 lei e) 111 = 1527 4.000 lei 67. Se primeşte un împrumut pentru o lună de zile de la o altă bancă, în baza unor titluri primite în pensiune, în valoare de 4.000 lei, cu o dobândă de 12% pe an. Înregistrarea contabilă privind înregistrarea primirea împrumutului este: a) 111 = 1522 4.000 lei b) 1527 = 111 40 lei c) 6015 = 1527 40 lei d) 1522 = 111 4.000 lei e) 111 = 1527 4.000 lei 68. Se primeşte un împrumut printr-o operaŃiune de cedare în pensiune, pentru o lună de zile, în valoare de 4.000 lei, cu o dobândă de 60% pe an. Care este înregistrarea contabilă privind plata dobânzii la împrumut? a) 2537 = 2511 200 lei b) 2511 = 2432 4.000 lei c) 6023 = 2437 200 lei d) 1522 = 111 4.000 lei e) 6023 = 2511 4.000 lei
205
69. Se primeşte un împrumut printr-o operaŃiune de cedare în pensiune, pentru o lună de zile, în valoare de 4.000 lei, cu o dobândă de 60% pe an. Care este înregistrarea contabilă privind înregistrarea dobânzii? a) 2537 = 2511 200 lei b) 2511 = 2432 4.000 lei c) 6023 = 2437 200 lei d) 1522 = 111 4.000 lei e) 6023 = 2511 4.000 lei 70. Se primeşte un împrumut printr-o operaŃiune de cedare în pensiune, pentru o lună de zile, în valoare de 4.000 lei, cu o dobândă de 60% pe an. Care este înregistrarea contabilă privind rambursarea împrumutului? a) 2537 = 2511 200lei b 2511 = 2432 4.000 lei c) 6023 = 2437 200 lei d) 1522 = 111 4.000 lei e) 2432 = 2511 4.000 lei 71. Un client „X” încasează 200 lei de la un beneficiar al produselor sale care cont în altă bancă. În aceeaşi zi rambursează 60 lei, reprezentând rata la un credit, şi plăteşte dobânda în valoare de 20 lei la creditul primit. Înregistrarea contabilă privind încasarea sumei de la beneficiar este: a) 111 = 20215 200 lei b) 122 = 2511 200 lei c) 111 = 2511 200 lei d) 2511 = % 80 lei 20215 60 lei 70213 20 lei e) % = 2511 80 lei 20215 60 lei 70213 20 lei 72. Un client „X” încasează 200 lei de la un beneficiar al produselor sale care are cont în altă bancă. În aceeaşi zi rambursează 206
60 lei, reprezentând rata la un credit, şi plăteşte dobânda în valoare de 20 lei la creditul primit. Înregistrarea contabilă privind restituirea ratei la credit şi plata dobânzii este: a) 111 = 20215 200 lei b) 122 = 2511 200 lei c) 111 = 2511 200 lei d) 2511 = % 80 lei 20215 60 lei 70213 20 lei e) % = 2511 80 lei 20215 60 lei 70213 20 lei 73. Un client „X” constituie un depozit de 100 lei pe o perioadă de trei luni, pentru care plăteşte la scadenŃă o dobândă de 20 lei. Înregistrarea privind constituirea depozitului este: a) 111 = 2532 200 lei b) 2511 = 2532 100 lei c) 111 = 2511 200 lei d) 2511 = % 120 lei 2532 100 lei 70252 20 lei e) % = 2511 120 lei 2532 100 lei 60252 20 lei 74. Un client „X” constituie un depozit de 100 lei pe o perioadă de trei luni, pentru care plăteşte la scadenŃă o dobândă de 20 lei. Înregistrarea la scadenŃă este: a) 111 = 2532 200 lei b) 2511 = 2532 100 lei c) 111 = 2511 200 lei d) 2511 = % 120 lei 2532 100 lei 70252 20 lei e) % = 2511 120 lei 2532 100 lei 60252 20 lei 207
75. Înregistrarea privind plata dobânzilor pentru titlurile de tranzacŃie, de plasament sau de investiŃii, luate cu împrumut este: a) 3026 = 30271 b) 6032 = 30271 c) 6037 = 30277 d) 30277 = 111 e) 30271 = 3026 76. Înregistrarea privind restituirea titlurilor de tranzacŃie, de plasament sau de investiŃii, luate cu împrumut este: a) 3026 = 30271 b) 6032 = 30271 c) 6037 = 30277 d) 30277 = 111 e) 30271 = 3026 77. Înregistrarea privind reevaluare titlurilor de tranzacŃie, de plasament sau de investiŃii, luate cu împrumut, în urma scăderii cursului este: a) 3026 = 30271 b) 6032 = 30271 c) 6037 = 30277 d) 30277 = 111 e) 30271 = 3026 78. Emiterea unei obligaŃiuni cu primă de emisiune, ca principală operaŃiune cu titluri de plasament, presupune înregistrarea: a) % = 3211 111 375 b) % = 3251 111 3741 c) 3556 = 3251 d) 3257 = 111 e) 60363 = 3257 208
79. Emiterea unui certificat interbancar cu dobândă plătită în avans, ca principală operaŃiune cu titluri de plasament, presupune înregistrarea: a) % = 3211 111 375 b) % = 3251 111 3741 c) 3556 = 3251 d) 3257 = 111 e) 60363 = 3257 80. Subscrierea obligaŃiunilor subscrise, ca principală operaŃiune cu titluri de plasament, presupune înregistrarea: a) % = 3211 111 375 b) % = 3251 111 3741 c) 3556 = 3251 d) 3257 = 111 e) 60363 = 3257 RăspundeŃi cu DA sau NU: 81. OperaŃiunile de decontare care se creează în legătură cu personalul sunt generate de activitatea pe care acesta o prestează în cadrul unităŃii bancare şi care este remunerată sub forma drepturilor salariale individuale. 82. Drepturile de personal neridicate în termen se înregistrează într-un cont al Ministerului FinanŃelor Publice. 83. Mărimea drepturilor salariale şi a celor care nu se includ în fondul de salarii, precum şi a reŃinerilor din salarii se determină pe baza documentelor primare adecvate şi se consemnează în statele de plată care se întocmesc în acest scop. 209
84. Decontarea salariilor sau a altor elemente legate de salarii se face prin plăŃi în numerar prin casierie sau prin depunerea lor în conturile deschise la bancă pe numele salariaŃilor şi se efectuează o dată sau de două ori pe lună (chenzinal). 85. Contul „Drepturi de personal neridicate” se creditează cu sumele achitate personalului, drepturile de personal neridicate, prescrise, datorate bugetului statului potrivit legii sau înregistrate ca venituri excepŃionale aferente perioadei. 86. Contul „Alte datorii şi creanŃe în legătură cu personalul” se utilizează pentru reflectarea în contabilitate atât a obligaŃiunilor, cât şi a creanŃelor faŃă de personal, stabilit la finele anului financiar în vederea închiderii lor în cheltuielile sau veniturile exerciŃiului curent, precum şi a altor creanŃe şi datorii în raporturile cu personalul, creanŃele în cursul anului. 87. Fondurile de asigurări sociale şi de protecŃie socială cuprind obligaŃiile băncii pentru contribuŃia la asigurările sociale şi la constituirea fondului pentru ajutorul de şomaj. 88. UnităŃile bancare, ca şi alte unităŃi patrimoniale ce folosesc personal salariat, au obligaŃia legală de a contribui la formarea fondului de asigurări sociale de stat, prin aplicarea cotei de 22% asupra fondului de salarii brut lunar, realizat de către salariaŃii încadraŃi cu contract de muncă. 89. Contul „Impozitul pe profit” se creditează cu sumele datorate de bancă bugetului statului, reprezentând impozitul pe profit în corespondenŃă cu debitul contului „Cheltuieli cu impozitul pe profit”. 90. Contul „TVA de plată” este un cont de pasiv şi se creditează cu diferenŃele rezultate la sfârşitul perioadei între TVA colectată mai mare şi TVA deductibilă mai mică şi se debitează cu plăŃile efectuate către bugetul de stat şi cu TVA de recuperat compensată. CompletaŃi: 91. Contabilitatea operaŃiunilor, care generează risc de schimb, impune utilizarea conturilor „.....” şi „........”, deschise în cadrul bilanŃului şi în afara bilanŃului, pe feluri de devize. 92. Contul „PoziŃie de schimb” reprezintă soldul net al patrimoniului într-o anumită deviză, iar acest patrimoniu este expresia ........... 210
93. PoziŃia de schimb structurală reflectă activele........., exprimate în devize. 94. PoziŃia de schimb operaŃională reprezintă diferenŃa dintre poziŃia de schimb .......... şi poziŃia de schimb ........... 95. Periodic, elementele exprimate în devize, de activ şi de pasiv, din bilanŃ şi în afara bilanŃului, se evaluează în funcŃie de natura acestora, la .................. ale pieŃei valutare. 96. DiferenŃele dintre sumele rezultate din evaluarea periodică a conturilor „PoziŃie de schimb” şi „Contravaloarea poziŃiei de schimb” se înregistrează în conturile de ....... sau de ........ privind operaŃiunile de schimb. 97. DiferenŃele dintre sumele rezultate din evaluarea periodică a conturilor „PoziŃie de schimb” şi „Contravaloarea poziŃiei de schimb” se înregistrează în conturile „..........”. 98. Contabilitatea operaŃiunilor în devize se realizează utilizând conturi distincte pe feluri de ............ 99. DiferenŃele favorabile se preiau în contul „..........” şi apar atunci când „Contravaloarea poziŃiei de schimb” este mai mare decât „PoziŃia de schimb”. 100. DiferenŃele nefavorabile se preiau în contul „..........” şi apar atunci când „Contravaloarea poziŃiei de schimb” este mai mică decât „PoziŃia de schimb”. AlegeŃi varianta/variantele corecte: 101. NoŃiunea de credit este definită: a) suma de bani încredinŃată să fie rambursată în totalitate, cu dobândă la cerere ori la un termen convenit de către deponent cu depozitarul; b) suma de bani încredinŃată să fie rambursată în totalitate, fără dobândă la cerere ori la un termen convenit de către deponent cu depozitarul; c) suma de bani încredinŃată să fie rambursată în totalitate, fără dobândă la cerere ori la un termen convenit de către deponent cu depozitarul; d) orice angajament de punere la dispoziŃie sau acordarea unei sume de bani ori prelungirea scadenŃei unei datorii, în schimbul 211
obligaŃiei debitorului la rambursarea sumei respective, precum şi la plata unei dobânzi sau a cheltuielilor legate de această sumă; e) suma de bani încredinŃată care să nu se refere la transmiterea proprietăŃii, la furnizarea de servicii sau la acordarea de garanŃii. 102. NoŃiunea de depozit este definită: a) suma de bani încredinŃată să fie rambursată în totalitate, cu dobândă la cerere ori la un termen convenit de către deponent cu depozitarul; b) suma de bani încredinŃată să nu fie rambursată în totalitate, fără dobândă la cerere ori la un termen convenit de către deponent cu depozitarul; c) orice angajament de achiziŃionare a unui titlu care încorporează o creanŃă ori a altui drept la încasarea unei sume de bani; d) orice angajament de punere la dispoziŃie sau acordarea unei sume de bani ori prelungirea scadenŃei unei datorii, în schimbul obligaŃiei debitorului la rambursarea sumei respective, precum şi la plata unei dobânzi sau a cheltuielilor legate de această sumă; e) suma de bani încredinŃată care se referă la transmiterea proprietăŃii, la furnizarea de servicii sau la acordarea de garanŃii. 103. InstituŃia financiară reprezintă: a) persoană fizică autorizată; b) unitate operaŃională fără personalitate juridică; c) o entitate care desfăşoară, cu titlu profesional, activitatea de atragere de depozite sau de alte fonduri rambursabile de la public şi de acordare de credite în cont propriu; d) o entitate al cărei obiect principal de activitate constă în dobândirea de participaŃii sau în efectuarea uneia sau mai multora dintre activităŃile financiare desfăşurate de bănci conform legii; e) o entitate al cărei obiectiv principal de activitate constă în dobândirea de participaŃii sau în efectuarea uneia sau mai multora dintre activităŃile financiare desfăşurate de bănci conform legii. 104. Contabilitatea bancară este reglementată prin lege, ca şi planul de conturi al acesteia şi prezintă anumite particularităŃi: 212
a) în activitatea bancară fiecare operaŃiune bancară se traduce printr-o operaŃiune contabilă care se înregistrează la locul producerii ei; b) există un grad înalt de informatizare în contabilitate datorită numărului mare de înregistrări contabile; c) la finalul fiecărei activităŃi contabile trebuie precizată o serie de informaŃii despre bancă sau clienŃii băncii, care sunt utilizate de către organele de supraveghere bancară sau organele fiscale; d) corespondenŃa bilanŃului de deschidere cu bilanŃul de închidere al exerciŃiului precedent; e) asigură comparabilitate în timp a informaŃiilor contabile pentru menŃinerea aceloraşi norme şi reguli de înregistrări contabile. AlegeŃi răspunsul corect: A = a + b + c: B = b + c +d; C = c + d +e; D = d + e; E = c + e. 105. InformaŃii de natura secretului profesional pot fi furnizate în măsura în care acestea sunt justificate de scopul pentru care sunt cerute în următoarele situaŃii: a) la solicitarea titularului de cont sau a moştenitorilor acestora, inclusiv a reprezentanŃilor legali; b) în cazurile în care banca justifică un interes legitim; c) la solicitarea scrisă a altor autorităŃi sau instituŃii dacă prin lege sunt prevăzute autorităŃi şi instituŃii care pot beneficia de acest gen de informaŃii; d) la solicitarea scrisă a soŃului (soŃiei) titularului de cont, dacă face dovada că a introdus în instanŃă o cerere de împărŃire a bunurilor comune; e) la solicitarea scrisă a Centralei Riscurilor Bancare. AlegeŃi răspunsul corect: A = a + b + c + d: B = b + c +d + e; C = a + c + d +e; 213
D = c + d + e; E = b + c + e. 106. Nu se consideră încălcări ale obligaŃiei de a păstra secretul profesional: a) furnizarea de date agregate, astfel încât identitatea şi informaŃiile privind activitatea unui client nu pot fi identificabile; b) furnizarea de date structurilor constituite sub forma Centralei Riscurilor Bancare, Centralei Incidentelor de PlăŃi sau Fondului de Garantare a Depozitelor; c) furnizarea de date auditorului financiar al băncii; d) furnizarea de informaŃii la cererea băncilor corespondente; e) furnizarea de date şi informaŃii necesare pentru realizarea supravegherii pe bază consolidată. AlegeŃi răspunsul corect: A = a + b + c + d + e; B = b + c +d + e; C = a + c + d +e; D = b + c + d + e; E = a + b + c + e. 107. Principiul nominalismului sau costului istoric este aplicat şi în contabilitatea bancară, dar are câteva particularităŃi: a) asigură comparabilitate în timp a informaŃiilor contabile pentru menŃinerea aceloraşi norme şi reguli de înregistrări contabile; b) presupune corectarea acestor valori la cost istoric pe calea amortismentelor şi provizioanelor; c) în cazul operaŃiunilor de piaŃă poate apărea un transfer în viitor al incertitudinilor din prezent, atunci când sunt evaluate la preŃul pieŃei; d) presupune exprimarea într-o formă monetară a operaŃiunilor contabile înregistrate; e) nu este admisă nici o compensare a activului cu pasivului sau a veniturilor cu cheltuielile, cu excepŃia operaŃiunilor cu titluri de tranzacŃii, cu instrumente la termen sau în cazul swap-urilor de dobânzi. 214
108. Principiul independenŃei exerciŃiului financiar este aplicat şi în contabilitatea bancară, dar are câteva particularităŃi: a) asigură comparabilitate în timp a informaŃiilor contabile pentru menŃinerea aceloraşi norme şi reguli de înregistrări contabile; b) presupune corectarea acestor valori la cost istoric pe calea amortismentelor şi provizioanelor; c) în cazul operaŃiunilor de piaŃă poate apărea un transfer în viitor al incertitudinilor din prezent, atunci când sunt evaluate la preŃul pieŃei; d) presupune ca bilanŃul de deschidere al anului în curs să corespundă cu bilanŃul de închidere al anului precedent; e) presupune delimitarea în timp a veniturilor şi cheltuielilor aferente băncii, pe măsura angajării şi trecerea lor la rezultatul exerciŃiului la care se referă. 109. Principiul permanenŃei metodelor este aplicat şi în contabilitatea bancară, dar are câteva particularităŃi: a) asigură comparabilitate în timp a informaŃiilor contabile pentru menŃinerea aceloraşi norme şi reguli de înregistrări contabile; b) presupune corectarea acestor valori la cost istoric pe calea amortismentelor şi provizioanelor; c) în cazul operaŃiunilor de piaŃă poate apărea un transfer în viitor al incertitudinilor din prezent, atunci când sunt evaluate la preŃul pieŃei; d) presupune ca bilanŃul de deschidere al anului în curs să corespundă cu bilanŃul de închidere al anului precedent; e) presupune delimitarea în timp a veniturilor şi cheltuielilor aferente băncii, pe măsura angajării şi trecerea lor la rezultatul exerciŃiului la care se referă. 110. Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi pasiv este aplicat şi în contabilitatea bancară, dar are câteva particularităŃi: a) asigură comparabilitate în timp a informaŃiilor contabile pentru menŃinerea aceloraşi norme şi reguli de înregistrări contabile; b) presupune corectarea acestor valori la cost istoric pe calea amortismentelor şi provizioanelor; 215
c) se determină separat valoarea corespunzătoare fiecărui element individual de activ sau pasiv; d) presupune ca bilanŃul de deschidere al anului în curs să corespundă cu bilanŃul de închidere al anului precedent; e) nu este admisă nici o compensare a activului cu pasivului sau a veniturilor cu cheltuielile, cu excepŃia operaŃiunilor cu titluri de tranzacŃii, cu instrumente la termen sau în cazul swap-urilor de dobânzi. 111. Principiul pragului de semnificaŃie este aplicat şi în contabilitatea bancară, dar are câteva particularităŃi: a) asigură comparabilitate în timp a informaŃiilor contabile pentru menŃinerea aceloraşi norme şi reguli de înregistrări contabile; b) presupune corectarea acestor valori la cost istoric pe calea amortismentelor şi provizioanelor; c) se determină separat valoarea corespunzătoare fiecărui element individual de activ sau pasiv; d) presupune ca orice element care are o valoare semnificativă să fie prezentat separat în cadrul situaŃiilor financiare; e) nu este admisă nici o compensare a activului cu pasivului sau a veniturilor cu cheltuielile, cu excepŃia operaŃiunilor cu titluri de tranzacŃii, cu instrumente la termen sau în cazul swap-urilor de dobânzi. 112. Principiul prevalenŃei economicului asupra juridicului este aplicat şi în contabilitatea bancară, dar are câteva particularităŃi: a) presupune ca informaŃiile prezentate în situaŃiile financiare trebuie să reflecte realitatea economică a evenimentelor şi tranzacŃiilor, nu numai forma lor juridică; b) presupune corectarea acestor valori la cost istoric pe calea amortismentelor şi provizioanelor; c) se determină separat valoarea corespunzătoare fiecărui element individual de activ sau pasiv; d) presupune ca bilanŃul de deschidere al anului în curs să corespundă cu bilanŃul de închidere al anului precedent; e) nu este admisă nici o compensare a activului cu pasivului sau a veniturilor cu cheltuielile cu excepŃia operaŃiunilor cu titluri de 216
tranzacŃii, cu instrumente la termen sau în cazul swap-urilor de dobânzi. 113. Principiul stabilităŃii monetare este aplicat şi în contabilitatea bancară, dar are câteva particularităŃi: a) asigură comparabilitate în timp a informaŃiilor contabile pentru menŃinerea aceloraşi norme şi reguli de înregistrări contabile; b) presupune corectarea acestor valori la cost istoric pe calea amortismentelor şi provizioanelor; c) se determină separat valoarea corespunzătoare fiecărui element individual de activ sau pasiv; d) presupune ca bilanŃul de deschidere al anului în curs să corespundă cu bilanŃul de închidere al anului precedent; e) presupune că unitatea monetară este stabilă, iar în caz contrar se procedează la reevaluarea valorilor economice în funcŃie de modificarea puterii de cumpărare a monedei. 114. Principiul importanŃei relative este aplicat şi în contabilitatea bancară, dar are câteva particularităŃi: a) asigură comparabilitate în timp a informaŃiilor contabile pentru menŃinerea aceloraşi norme şi reguli de înregistrări contabile; b) presupune corectarea acestor valori la cost istoric pe calea amortismentelor şi provizioanelor; c) se determină separat valoarea corespunzătoare fiecărui element individual de activ sau pasiv; d) presupune ca bilanŃul de deschidere al anului în curs să corespundă cu bilanŃul de închidere al anului precedent; e) urmăreşte evidenŃierea tuturor operaŃiilor economice şi financiare, precum şi a informaŃiilor a căror importanŃă poate afecta evaluările şi deciziile. 115. ConvergenŃa principiilor de organizare a contabilităŃii se concretizează în realizarea imaginii fidele a realităŃii economice, reflectată în contabilitate, şi acest lucru presupune aplicarea corectă a: a) înregistrărilor contabile; b) procedeelor contabile; c) elementelor de activ sau pasiv; 217
d) bilanŃului de deschidere al anului în curs; e) operaŃiilor economice şi financiare. 116. Creditele participative sunt creanŃe care se caracterizează prin: a) în caz de lichidare a clientului debitor, creditele nu sunt rambursate decât după satisfacerea celorlalŃi creanŃieri privilegiaŃi; b) în caz de redresare juridică: rambursarea creditelor şi plata remuneraŃiilor prevăzute sunt suspendate pe perioada planului de redresare; c) elemente de activ sau pasiv; d) creanŃe reprezentate de un titlu pentru care împrumutătorul a acceptat ca în cazul lichidării împrumutatului rambursarea să aibă loc la o dată fixă sau în cote fixe; e) operaŃii economice şi financiare. AlegeŃi răspunsul corect: A = a + b + c: B = a + b; C = c + d +e; D = d + e; E = c + e. 117. Alte credite subordonate la termen sunt creanŃe care se caracterizează prin: a) în caz de lichidare a clientului debitor, creditele nu sunt rambursate decât după satisfacerea celorlalŃi creanŃieri privilegiaŃi; b) în caz de redresare juridică: rambursarea creditelor şi plata remuneraŃiilor prevăzute sunt suspendate pe perioada planului de redresare; c) elemente de activ sau pasiv; d) creanŃe reprezentate de un titlu pentru care împrumutătorul a acceptat ca, în cazul lichidării împrumutatului, rambursarea să aibă loc la o dată fixă sau în cote fixe; e) operaŃii economice şi financiare. 118. Creditele subordonate pe durată nedeterminată sunt creanŃe care se caracterizează prin: 218
a) în caz de lichidare a clientului debitor, creditele nu sunt rambursate decât după satisfacerea celorlalŃi creanŃieri privilegiaŃi; b) în caz de redresare juridică: rambursarea creditelor şi plata remuneraŃiilor prevăzute sunt suspendate pe perioada planului de redresare; c) elemente de activ sau pasiv; d) creanŃe reprezentate de un titlu pentru care împrumutătorul a acceptat ca, în cazul lichidării împrumutatului, rambursarea să aibă loc la o dată fixă sau în cote fixe; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 119. Titlurile de participare reprezintă: a) în caz de lichidare a clientului debitor, creditele nu sunt rambursate decât după satisfacerea celorlalŃi creanŃieri privilegiaŃi; b) în caz de redresare juridică: rambursarea creditelor şi plata remuneraŃiilor prevăzute sunt suspendate pe perioada planului de redresare; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) creanŃe reprezentate de un titlu pentru care împrumutătorul a acceptat ca, în cazul lichidării împrumutatului, rambursarea să aibă loc la o dată fixă sau în cote fixe; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 120. Titlurile de participare trebuie să îndeplinească una din următoarele condiŃii: a) să reprezinte 10% sau mai mult din capitalul social unei societăŃi comerciale; b) să reprezinte mai puŃin de 10% sau mai mult din capitalul unei societăŃi comerciale, dar să aibă salariaŃi comuni; c) să reprezinte 50% sau mai mult din capitalul social unei societăŃi comercialei; d) să reprezinte mai puŃin de 30% sau mai mult din capitalul unei societăŃi comerciale; 219
e) să reprezinte mai puŃin de 20% sau mai mult din capitalul unei societăŃi comerciale. 121. Depozitele în cont curent reprezintă: a) sume în lei sau valută de care banca poate dispune în orice moment; b) în caz de redresare juridică: rambursarea creditelor şi plata remuneraŃiilor prevăzute sunt suspendate pe perioada planului de redresare; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) creanŃe reprezentate de un titlu pentru care împrumutătorul a acceptat ca, în cazul lichidării împrumutatului, rambursarea să aibă loc la o dată fixă sau în cote fixe; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 122. Depozitele la vedere reprezintă: a) sume în lei sau valută de care banca poate dispune în orice moment; b) depozite în lei sau valută a căror durată de constituire este de o zi lucrătoare; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) creanŃe reprezentate de un titlu pentru care împrumutătorul a acceptat ca, în cazul lichidării împrumutatului, rambursarea să aibă loc la o dată fixă sau în cote fixe; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 123. Depozitele în cont curent, denumite şi Nostro, reprezintă: a) sume în lei sau valută de care banca poate dispune în orice moment; b) în caz de redresare juridică: rambursarea creditelor şi plata remuneraŃiilor prevăzute sunt suspendate pe perioada planului de redresare; 220
c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) creanŃe reprezentate de un titlu pentru care împrumutătorul a acceptat ca, în cazul lichidării împrumutatului, rambursarea să aibă loc la o dată fixă sau în cote fixe; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 124. Creditele mobilizate reprezintă: a) sume în lei sau valută de care banca poate dispune în orice moment; b) creditele acordate care au garanŃie efecte de comerŃ; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) creanŃe reprezentate de un titlu pentru care împrumutătorul a acceptat ca, în cazul lichidării împrumutatului, rambursarea să aibă loc la o dată fixă sau în cote fixe; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 125. Creditele mobilizate acordate clienŃilor reprezintă: a) sume în lei sau valută de care banca poate dispune în orice moment; b) creditele acordate care au garanŃii speciale; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) creanŃe reprezentate de un titlu pentru care împrumutătorul a acceptat ca, în cazul lichidării împrumutatului, rambursarea să aibă loc la o dată fixă sau în cote fixe; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 126. Depozitele la termen în lei/valută acordate clienŃilor reprezintă: a) sume în lei sau valută de care banca poate dispune în orice moment; 221
b) sume depuse de titulari şi blocată la dispoziŃia băncii până la scadenŃă; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) creanŃe reprezentate de un titlu pentru care împrumutătorul a acceptat ca, în cazul lichidării împrumutatului, rambursarea să aibă loc la o dată fixă sau în cote fixe; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 127. Din punct de vedere financiar-contabil, veniturile băncii reprezintă valorile sau sumele încasate sau de încasat din: a) dobânzi aferente creditelor acordate şi altor plasamente; b) avantaje pe care banca a consimŃit să le primească; c) comisioane; d) titluri cu venit variabil; e) câştiguri din operaŃiuni financiare. AlegeŃi răspunsul corect: A = a + b + c + d + e; B = b + c +d + e; C = a + c + d +e; D = b + c + d + e; E = a + b + c. 128. Cifra de afaceri în activitatea bancară se obŃine prin însumarea veniturilor din: a) dobânzi aferente creditelor acordate şi altor plasamente; b) avantaje pe care banca a consimŃit să le primească; c) comisioane; d) titluri cu venit variabil; e) câştiguri din operaŃiuni financiare. AlegeŃi răspunsul corect: A = a + b + c + d + e; B = b + c +d + e; C = a + c + d +e; 222
D = b + c + d + e; E = a + b + c + e. 129. Veniturile din activitatea de exploatare bancară se obŃin prin însumarea veniturilor din: a) dobânzi încasate la operaŃiunile de creditare; b) dobânzi încasate la depozitele create la bănci; c) comisioane încasate; d) dobânzi, dividende şi diferenŃe favorabile, înregistrate la operaŃiunile cu titluri şi devize; e) venituri create la operaŃiunile de leasing. AlegeŃi răspunsul corect: A = a + b + c + d + e; B = b + c +d + e; C = a + c + d +e; D = b + c + d + e; E = a + b + c + e. 130. Cheltuielile, ocazionate de operaŃiile de gestiune, de amortizări şi provizioane, şi alte cheltuieli excepŃionale cuprind: a) cheltuieli cu amenzi; b) cheltuieli cu penalităŃi; c) comisioane încasate; d) cheltuieli cu despăgubirile plătite în numerar; e) cheltuielile cu deprecierea stocurilor. AlegeŃi răspunsul corect: A = a + b + c + d + e; B = b + c +d + e; C = a + b + d +e; D = b + c + d + e; E = a + b + c + e. 131. Provizioanele constituite de bancă pot fi: a) pentru deprecierea imobilizărilor; b) pentru riscuri şi cheltuieli; 223
c) comisioane încasate; d) cheltuieli cu despăgubirile plătite în numerar; e) reglementate. AlegeŃi răspunsul corect: A = a + b + c + d + e; B = b + c +d + e; C = a + b +e; D = b + c + d + e; E = a + b + c + e. 132. Cheltuielile cu materialele, lucrările şi serviciile executate de terŃi sunt cheltuieli create de: a) consumuri de materii prime şi materiale; b) uzura obiectelor de inventar; c) comisioane încasate; d) cheltuieli cu despăgubirile plătite în numerar; e) lucrări şi servicii prestate de terŃi. AlegeŃi răspunsul corect: A = a + b + c + d + e; B = b + c +d + e; C = a + b +e; D = b + c + d + e; E = a + b + c + e. 133. Cheltuielile de exploatare sunt constituite din: a) comisioane plătite de bancă; b) datoriile subordonate şi fondurile publice alocate; c) comisioane încasate; d) cheltuieli cu despăgubirile plătite în numerar; e) operaŃiuni în afara bilanŃului. AlegeŃi răspunsul corect: A = a + b + c + d + e; B = b + c +d + e; C = a + b +e; 224
D = b + c + d + e; E = a + b + c + e. 134. În cazul creşterii pasivului exigibil pe termene mai mult sau mai puŃin îndelungate se constituie: a) sume în lei sau valută de care banca poate dispune în orice moment; b) creditele acordate care au garanŃie efecte de comerŃ; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) provizion pentru riscuri şi cheltuieli; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 135. Cheltuielile diverse de exploatare reprezintă: a) sume în lei sau valută de care banca poate dispune în orice moment; b) creditele acordate care au garanŃii speciale; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) venituri retrocedate şi cheltuieli refacturate, legate de operaŃiunile de exploatare nebancară, efectuate în comun/coparticipare cu alte bănci sau pierderile din cesiunea imobilizărilor; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 136. Cheltuielile cu provizioanele şi pierderi din creanŃe nerecuperate reprezintă: a) sume în lei sau valută de care banca poate dispune în orice moment; b) cheltuieli care se fac în scopul creării anumitor rezerve utilizabile în viitor pentru finanŃarea pierderii sau a deprecierii unui element de activ; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi;
225
d) venituri retrocedate şi cheltuieli refacturate, legate de operaŃiunile de exploatare nebancară efectuate în comun/coparticipare cu alte bănci sau pierderile din cesiunea imobilizărilor; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 137. Cheltuielile de exploatare reprezintă: a) sume în lei sau valută de care banca poate dispune în orice moment; b) cheltuieli care se fac în scopul creării anumitor rezerve utilizabile în viitor pentru finanŃarea pierderii sau a deprecierii unui element de activ; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) venituri retrocedate şi cheltuieli refacturate, legate de operaŃiunile de exploatare nebancară efectuate în comun/coparticipare cu alte bănci sau pierderile din cesiunea imobilizărilor; e) dobânzile plătite de bancă pentru remunerarea resurselor obŃinute sub formă de împrumuturi sau depozite. 138. Cheltuielile excepŃionale reprezintă: a) cheltuieli care sunt ocazionate de operaŃiile de gestiune, de amortizări şi provizioane; b) cheltuieli care se fac în scopul creării anumitor rezerve utilizabile în viitor pentru finanŃarea pierderii sau a deprecierii unui element de activ; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) venituri retrocedate şi cheltuieli refacturate, legate de operaŃiunile de exploatare nebancară efectuate în comun/coparticipare cu alte bănci sau pierderile din cesiunea imobilizărilor; e) dobânzile plătite de bancă pentru remunerarea resurselor obŃinute sub formă de împrumuturi sau depozite. 139. Pentru înregistrarea veniturilor se are în vedere: a) caracterul de proces al activităŃii consumatoare de resurse şi producătoare de rezultate; 226
b) creditele acordate care au garanŃie efecte de comerŃ; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) provizion pentru riscuri şi cheltuieli; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului. 140. Pentru înregistrarea cheltuielilor se are în vedere: a) caracterul de proces al activităŃii consumatoare de resurse şi producătoare de rezultate; b) creditele acordate care au garanŃie efecte de comerŃ; c) acŃiuni sau alte titluri cu venit variabil, deŃinute de bancă în capitalul altor societăŃi; d) provizion pentru riscuri şi cheltuieli; e) creanŃe de natura creditului care se rambursează (în cazul lichidării) numai la iniŃiativa împrumutului.
227
RĂSPUNSURI
1c 2a 3 ace 4b 5d 6e 7 bd 8b 9e 10 c
11 abc 12 be 13 cd 14 ab 15 ae 16 bd 17 c 18 c 19 a 20 a
21 DA 22 NU 23 DA 24 NU 25 NU 26 DA 27 DA 28 DA 29 DA 30 NU
31 e 32 b 33 bd 34 d 35 b 36 ba 37 a 38 b 39 e 40 c
41 cd 42 d 43 a 44 de 45 a 46 a 47 b 48 ad 49 bc 50 ac
51 DA 52 DA 53 NU 54 NU 55 DA 56 DA 57 DA 58 NU 59 NU 60 DA
61 a 62 e 63 b 64 e 65 c 66 d 67 a 68 a 69 c 70 e
71 c 72 d 73 b 74 e 75 d 76 e 77 b 78 b 79 a 80 c
81 DA 82 NU 83 DA 84 DA 85 NU 86 NU 87 DA 88 DA 89 DA 90 DA
91. „PoziŃie de schimb” şi „Contravaloarea poziŃiei de schimb”; 92. riscului de schimb; 93. imobilizate; 94. totală, structurală; 95. cursurile de schimb; 96. venituri, cheltuieli; 97. „DiferenŃe de conversie”; 98. devize; 99. „Venituri din operaŃiunile de schimb şi arbitraj”; 100. „Pierderi din operaŃiuni de schimb şi arbitraj”. 101 d 102 a 103 e 104 A 105 A 106 A 107 b 108 e 109 a 110 c 228
111 d 112 a 113 e 114 e 115 b 116 B 117 d 118 e 119 c 120 a
121 a 122 b 123 a 124 b 125 b 126 b 127 E 128 C 129 A 130 C
131 C 132 C 133 C 134 d 135 d 136 b 137 e 138 a 139 a 140 a
BIBLIOGRAFIE
Basno C., Dardac N., Floricel C., Monedă, credit, bănci, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1999. Boulescu Mircea, Audit şi control financiar, Editura FundaŃiei România de Mâine, Bucureşti, 2005. Basno C., Dardac N., Floricel C., OperaŃiuni bancare, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1999. Dedu V., Gestiunea bancară, Centru editorial-poligrafic ASE, Bucureşti, 1999. Dedu V., Enciu A., Contabilitate bancară, Editura Economică, Bucureşti, 2001. Diaconescu M., Bănci, sisteme de plăŃi, riscuri, Editura Economică, Bucureşti, 1999. Galiceanu I., Galiceanu M., Cristea M., Contabilitate bancară, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti,1999. Manolescu Gheorghe, Monedă şi management bancar, Editura FundaŃiei România de Mâine, Bucureşti, 2002. Manolescu Gheorghe, Monedă şi credit, Editura FundaŃiei România de Mâine, Bucureşti, 2004. Manolescu Gheorghe, Bănci şi credit, Editura FundaŃiei România de Mâine, Bucureşti, 2006. Ilie Mihai, OperaŃiuni de încasări şi plăŃi. Instrumente, modalităŃi, tehnici, Editura FundaŃiei România de Mâine, 2006. Zaharciuc E., Contabilitatea societăŃilor bancare, Editura Teora, Bucureşti, 2000. *** Consiliul ComunităŃii Europene, Directiva a IV-a din 2004, privind costurile anuale ale societăŃilor.
229
*** IASC, Standardele InternaŃionale de Contabilitate (traducere din limba engleză), Editura Economică, Bucureşti, 2004. *** Legea bancară nr. 58/1998, în „Monitorul Oficial”, nr. 121/23 martie 1998. *** Legea nr. 83/15 aprilie 1998 privind procedura falimentului băncilor, în „Monitorul Oficial”, nr. 159/22 aprilie 1999. *** Legea nr. 485/18 noiembrie 2003 privind modificarea şi completarea Legii bancare nr. 58/1998, în „Monitorul Oficial”, nr. 876/10 decembrie 2003. *** Legea nr. 131/16 mai 2006 privind modificarea şi completarea Legii bancare nr. 58/1998 privind activitatea bancară, în „Monitorul Oficial”, nr. 78/16 mai 2006. *** Ministerul FinanŃelor Publice, Ordinul nr. 1752/2005 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Directivele europene, în „Monitorul Oficial”, nr. 1080 bis/30 nov. 2005. *** Ministerul FinŃelor Publice, Ghid practic de aplicare a Standardelor InternaŃionale de Contabilitate, Partea I, Editura Economică, Bucureşti, 2001. *** Norme nr. 17/18 decembrie 2003 privind organizarea şi controlul intern al activităŃii de credit şi administrarea riscurilor semnificative, precum şi organizarea şi desfăşurarea activităŃii de audit intern a instituŃiilor de credit, în „Monitorul Oficial”, nr. 47/20 ianuarie 2004. *** Ordinul BNR nr. 344/1997 şi Ordinul Ministrului FinanŃelor Publice nr. 1418/1997 privind aprobarea Planului de conturi pentru societăŃile bancare şi a Normelor metodologice de utilizare a acestuia. *** Ordinul nr. 1250/6 din 22 septembrie 2003 privind procedura transmiterii de către bănci – persoane juridice şi sucursalele din România ale băncilor – persoane juridice străine a informaŃiilor referitoare la conturile deschise şi/sau închise de titularii acestora, în „Monitorul Oficial”, nr. 32/15 ianuarie 2004. *** Ordinul Ministrului FinanŃelor Publice nr. 35/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind executarea activităŃii de audit public intern, în „Monitorul Oficial”, nr. 130 şi 130 bis din 27 februarie 2003, modificat şi completat prin OMFP nr. 423/2004, în „Monitorul Oficial”, nr. 245 din 19 martie 2004. 230
*** Ordinul Ministrului FinanŃelor Publice nr. 522/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, în „Monitorul Oficial”, nr. 320 din 13 mai 2003, modificat prin OMFP nr. 1226/2003, în „Monitorul Oficial”, nr. 666 din 19 septembrie 2003, OMFP nr. 1679/2003, în „Monitorul Oficial”, nr. 627 din 9 iulie 2004, modificate şi completate prin OMFP nr. 912/2004, publicat în „Monitorul Oficial”, nr. 627 din 9 iulie 2004. *** Ordinul nr. 263/2 din 5 februarie 2004 privind modificarea şi completarea unor reglementări contabile aplicabile instituŃiilor de credit, în „Monitorul Oficial”, nr. 163/25 februarie 2004. *** Ordinul Ministrului FinanŃelor Publice nr. 946 din 4 iulie 2005 pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinzând standardele de management/control intern la entităŃile publice şi pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial, în „Monitorul Oficial”, nr. 675 din 28 iulie 2005. *** Regulament din 30 ianuarie 2004 privind efectuarea operaŃiunilor valutare, în „Monitorul Oficial”, nr. 117/10 februarie 2004.
231
Redactor: Roxana ENE Cosmin COMARNESCU Tehnoredactor: LaurenŃiu Cozma TUDOSE Florentina STEMATE Coperta: Marilena BĂLAN (GURLUI) Bun de tipar: 3.04.2007; Coli tipar: 14,5 Format: 16/61×86 Editura FundaŃiei România de Mâine Bulevardul Timişoara, nr.58, Bucureşti, Sector 6 Tel./Fax: 444 20 91; www.spiruharet.ro e-mail:
[email protected]
232
